1. Inhoud van de post
goederen die worden vervoerd naar een andere lidstaat, wanneer deze goederen aldaar
zijn onderworpen aan heffing van belasting ter zake van intracommunautaire verwerving
van die goederen;
Bijzondere bepaling
Tot de post behoren niet accijnsgoederen die worden verzonden of vervoerd naar een
andere lidstaat ingevolge een levering aan een afnemer waarvoor artikel 3, lid 1,
van de BTW-richtlijn 2006 toepassing vindt, tenzij de verzending of het vervoer van
de accijnsgoederen geschiedt overeenkomstig de artikelen 19 of 34 van Richtlijn 2008/118/EG
van de Raad van 16 december 2008 houdende een algemene regeling inzake accijns en
houdende intrekking van Richtlijn 92/12/EEG (PbEU 2009, L 9)
Opmerking: In de bijzondere bepaling wordt met de zinsnede ‘overeenkomstig de artikelen 19
of 34 van Richtlijn 2008/118/EG van de Raad van 16 december 2008 houdende een algemene
regeling inzake accijns en houdende intrekking van Richtlijn 92/12/EEG (PbEU 2009,
L 9)’ bedoeld: ‘overeenkomstig de artikelen 18 of 35 van Richtlijn (EU) 2020/262 van
de Raad van 19 december 2019 houdende een algemene regeling inzake accijns (PbEU 2020,
L 58)’. De genoemde artikelen uit richtlijn 2020/262 zijn van toepassing met ingang
van 13 februari 2023. De tekst van post a.6 wordt bij de eerstvolgende gelegenheid
op dit punt aangepast.
2. Algemeen en juridisch kader
Post a.6 voorziet in een nultarief voor de ICL van goederen. Post a.6 moet worden gelezen in samenhang met artikel 12, tweede lid, onderdeel a, 2°, van het uitvoeringsbesluit. In artikel 12, tweede lid, onderdeel a, 2°, van het uitvoeringsbesluit zijn specifieke
voorwaarden opgenomen voor toepassing van het nultarief op grond van post a.6. Post a.6 is gebaseerd op artikel 138, lid 1, van de btw-richtlijn. In dit kader zijn ook bepaalde
artikelen uit de uitvoeringsverordening relevant. Artikel 45 bis van de uitvoeringsverordening
bevat een regeling voor het bewijs van intracommunautaire verzending of vervoer van
de goederen.
Volgens de bijzondere bepaling bij post a.6 is de ICL van accijnsgoederen onder bepaalde voorwaarden uitgezonderd van de post.
De bijzondere bepaling is gebaseerd op artikel 138, lid 2, onderdeel b, van de btw-richtlijn.
3. Voorwaarden voor toepassing nultarief op ICL
Bezien binnen de context van post a.6 en artikel 12, tweede lid, onderdeel a, 2°, van het uitvoeringsbesluit geldt het nultarief als wordt voldaan aan de volgende (materiële) voorwaarden:
-
a. er is sprake van een levering van goederen door een ondernemer en die levering is
belastbaar in Nederland;
-
b. de goederen worden in het kader van die levering door of voor rekening van de ondernemer
of van de afnemer verzonden of vervoerd naar het grondgebied van een andere lidstaat;
-
c. de goederen worden geleverd aan een ondernemer of aan een in artikel 3a, lid 1, onderdeel b,
van de btw-richtlijn bedoelde afnemer voor wie de ICV van de goederen belastbaar is
in de lidstaat waar de goederen aankomen (in onderdeel 8.3 wordt nader ingegaan op
laatstbedoelde afnemers);
-
d. de ondernemer beschikt over een geldig btw-identificatienummer van de afnemer van
de goederen en dit btw-identificatienummer is toegekend door een andere lidstaat dan
de lidstaat waar de verzending of het vervoer van de goederen aanvangt; en
-
e. de ondernemer voldoet aan zijn verplichting om een opgaaf ICP als bedoeld in artikel 37a van de wet in te dienen en verwerkt in zijn opgaaf ICP de gegevens bedoeld in de artikelen 264
en 265 van de btw-richtlijn (artikel 37a, tweede lid, van de wet).
De onder a en onder c t/m e opgenomen voorwaarden worden besproken in de onderdelen 3.1
t/m 3.6. De onder b opgenomen voorwaarde komt in onderdeel 6 aan de orde.
3.1 Levering door ondernemer
De in ad a geformuleerde voorwaarde valt feitelijk uiteen in drie elementen, te weten
het optreden als ondernemer door de leverancier, een levering van de goederen en die
levering is belastbaar in Nederland.
Uit artikel 1, onderdeel a, van de wet volgt onder meer dat alleen de leveringen van goederen die in Nederland onder bezwarende
titel worden verricht door een als zodanig handelende ondernemer in de btw-heffing
worden betrokken. Dit uitgangspunt geldt ook voor een ICL die in Nederland wordt verricht.
Het ondernemerschap wordt bepaald aan de hand van artikel 7 van de wet aan de hand van de feiten en omstandigheden die zich voordoen bij de leverancier.
Voor de ICL van nieuwe vervoermiddelen worden ook anderen dan ondernemers (m.n. particulieren)
aangemerkt als ondernemer (artikel 7, zesde lid, van de wet). Zie onderdeel 5.
3.2 Levering belastbaar in Nederland
Plaats van levering zonder bewerking van goederen vóór levering
Als een goed in verband met de levering wordt vervoerd is de plaats van levering de
plaats waar het vervoer aanvangt (artikel 5, eerste lid, onderdeel a, van de wet). Op grond van deze regel is een ICL belastbaar in Nederland als de verzending of
het vervoer van de goederen in Nederland begint.
Plaats van levering bij bewerking van goederen vóór levering
Het komt voor dat een ondernemer/leverancier ervoor zorgt dat goederen voorafgaande
aan de levering aan de ondernemer/afnemer bepaalde bewerkingen ondergaan om de goederen
in de staat te brengen die de ondernemer/afnemer wenst (bijvoorbeeld het bewerken
van halffabrikaten tot een eindprodukt). Alsdan is de plaats van levering de fysieke
plaats waar de goederen zich bevinden nadat de goederen conform de tussen beide partijen
gemaakte afspraken in de gewenste staat zijn gebracht. Bij het bewerken van de goederen zijn in ieder geval de volgende situaties mogelijk:
-
– De goederen worden bewerkt in de lidstaat van vertrek. Nadat de goederen zijn bewerkt,
vervoert de leverancier de (bewerkte) goederen intracommunautair naar de afnemer in
de andere lidstaat.
-
– De goederen worden voor de bewerking vervoerd naar een andere lidstaat.
-
– De leverancier vervoert de goederen intracommunautair naar de lidstaat van bewerking
en na de bewerking van de goederen vervoert de leverancier de goederen naar de afnemer.
De (bewerkte) goederen kunnen aan de afnemer in de lidstaat van bewerking of in een
andere lidstaat worden geleverd.
Bewerking goederen in lidstaat van vertrek
De plaats van levering van de goederen is de lidstaat van vertrek waar de goederen
zijn bewerkt. De leverancier verricht een ICL in de lidstaat van vertrek en de afnemer
verwerft de goederen intracommunautair in de andere lidstaat.
Als bijvoorbeeld een Nederlandse ondernemer in Nederland goederen laat bewerken en
de goederen daarna levert aan een ondernemer in Frankrijk, verricht de Nederlandse
ondernemer een ICL in Nederland en verwerft de Franse afnemer de goederen intracommunautair
in Frankrijk.
Bewerking goederen in een andere lidstaat
De plaats van levering is de lidstaat van bewerking, waar de goederen in de door partijen
afgesproken staat zijn gebracht. De leverancier verricht een overbrenging van eigen
goederen naar de lidstaat van bewerking. Als de leverancier de goederen vervoert en
levert aan de afnemer in de lidstaat van bewerking, verricht de leverancier in die
lidstaat een binnenlandse levering. Als de leverancier de goederen vervoert en levert
aan de afnemer in een andere lidstaat dan de lidstaat van bewerking, verricht de leverancier
een ICL in de lidstaat van bewerking, en de afnemer verwerft de goederen intracommunautair
in de lidstaat van aankomst van de goederen.
Voorbeeld
Een in Nederland gevestigde of geregistreerde ondernemer brengt goederen naar Frankrijk
over om aldaar te laten bewerken. Vervolgens levert hij een deel van de (bewerkte)
goederen aan een ondernemer in Frankrijk en een deel aan een ondernemer in Spanje.
De Nederlandse ondernemer verricht een overbrenging van eigen goederen in de zin van
artikel 3a van de wet naar Frankrijk. Hij wordt geacht in Nederland een ICL te verrichten en hij verwerft
de goederen intracommunautair in Frankrijk. Vervolgens verricht hij in Frankrijk een
binnenlandse levering voor zover het gaat om de levering aan de Franse ondernemer.
Voor zover het gaat om de levering van de goederen aan de Spaanse ondernemer, verricht
de Nederlandse ondernemer een ICL in Frankrijk en verwerft de Spaanse ondernemer de
goederen intracommunautair in Spanje.
3.3 Verzending of vervoer goederen in kader van levering naar andere lidstaat
Er is alleen sprake van een ICL als de goederen door of voor rekening van de ondernemer
of de afnemer daadwerkelijk worden verzonden of vervoerd vanaf het grondgebied van
de ene lidstaat naar het grondgebied van een andere lidstaat (intracommunautair vervoer).
Er is alleen een ICL aanwezig als de goederen worden verzonden of vervoerd naar een
andere lidstaat in het kader van die levering. Er moet een temporeel en materieel verband bestaan tussen de (intracommunautaire)
levering van de goederen en de verzending of het vervoer ervan en er moet een bepaalde
continuïteit zijn in het verloop van de handeling.
Voor het bepalen of er sprake is van één (intracommunautaire) vervoersbeweging is
de route waarlangs de goederen worden vervoerd niet van belang. Doorslaggevend zijn
de feitelijke plaats van vertrek (in de ene lidstaat) en de feitelijke plaats van
aankomst (d.w.z. de eindbestemming) van de goederen (in een andere lidstaat). Het
begin en het (definitieve) einde van het vervoer van de goederen moet worden bepaald
aan de hand van de contractuele afspraken tussen de ondernemer en de afnemer. Als
goederen van de ene lidstaat naar de andere lidstaat worden vervoerd via het grondgebied
van een derde-land (bijvoorbeeld Zwitserland) en de goederen in het derde land onder
een douaneregime blijven (aldaar niet worden ingevoerd), is sprake van één intracommunautaire
vervoersbeweging. Hetzelfde geldt als de goederen worden overgeladen in een ander
vervoermiddel (bijvoorbeeld vanuit een vrachtauto naar de trein of een schip) en daarbij
wachttijden gelden voor het beschikbaar komen van de bij die goederen passende vervoermiddelen
en/of laad- en losfaciliteiten in zeehavens.
De ondernemer/leverancier moet het intracommunautaire vervoer kunnen aantonen aan
de hand van boeken en bescheiden. In onderdeel 6 wordt nader ingegaan op het bewijs
dat het intracommunautaire vervoer van de goederen heeft plaatsgevonden.
3.4 ICV belastbaar in lidstaat van aankomst
Het nultarief kan bij een ICL van goederen vanuit Nederland als de lidstaat van vertrek
alleen aan de orde komen, als in de lidstaat waar de goederen naar toe worden vervoerd
of verzonden (lidstaat van aankomst) sprake is van een aan de btw-heffing onderworpen
ICV van die goederen. Het is niet noodzakelijk dat in de lidstaat van aankomst daadwerkelijk
btw wordt geheven ten aanzien van de ICV.
Er is in beginsel sprake van een belastbare ICV van goederen in de lidstaat van aankomst
als de goederen intracommunautair worden geleverd aan een ondernemer of aan een afnemer
bedoeld in artikel 1a, tweede lid, van de wet voor zover deze afnemer bij de ICV zijn btw-identificatienummer meedeelt aan de ondernemer
of bij de ICV de voor hem geldende verwervingsdrempel overschrijdt. De ondernemer moet voor de terechte toepassing van het nultarief op grond van post
a.6 nagaan wat de btw-status is van de afnemer.
Het ondernemerschap van de in een andere lidstaat gevestigde afnemer blijkt uit het
feit dat de afnemer aan de leverancier zijn btw-identificatienummer overlegt (artikel 12, tweede lid, onderdeel a, 2°, van het uitvoeringsbesluit). De zorgvuldigheid vereist in beginsel dat de leverancier het btw-identificatienummer
van de afnemer (zie onderdeel 3.5) verifieert via het VIES.
Er zijn grensoverschrijdende leveringen door ondernemers vanuit Nederland waarbij
geen sprake is van een ICV door de buitenlandse afnemer. Post a.6 is niet van toepassing op deze leveringen (zie onderdelen 8.3 en 8.4).
3.5 Btw-identificatienummer van afnemer
Voor toepassing van het nultarief op grond van post a.6 moet de ondernemer beschikken over een geldig btw-identificatienummer van de afnemer dat is toegekend door een andere lidstaat dan de lidstaat van verzending
of vertrek (artikel 12, tweede lid, onderdeel a, onder 2°, eerste gedachtestreepje van het uitvoeringsbesluit). Als de ondernemer geen geldig btw-identificatienummer van de afnemer opgeeft, vervalt
de aanspraak op toepassing van het nultarief, tenzij de ondernemer alsnog binnen een
door de inspecteur bepaalde termijn het juiste btw-identificatienummer meedeelt.
De zorgvuldigheid vereist dat de ondernemer het btw-identificatienummer van zijn afnemer
tijdig – bij voorkeur voorafgaand aan of op het tijdstip dat de ICL plaatsvindt –
op juistheid verifieert via het VIES. De toepassing van het nultarief kan niet aan de ondernemer worden geweigerd op de
enkele grond dat een belastingautoriteit na de (intracommunautaire) levering van het
goed het btw-identificatienummer van de afnemer met terugwerkende kracht – tot vóór
die levering – heeft ingetrokken.
3.6 Indienen opgaaf ICP en te verstrekken gegevens
Voor toepassing van het nultarief op grond van post a.6 moet de ondernemer een opgaaf ICP indienen die voldoet aan het gestelde in artikel 37a, tweede lid, van de wet (artikel 12, tweede lid, onderdeel a, onder 2°, tweede en derde gedachtestreepje van
het uitvoeringsbesluit). Het vermelden van een geldig btw-identificatienummer van de afnemer is inherent
aan het indienen van een juiste opgaaf ICP. Als de ondernemer in zijn opgaaf ICP een
onjuist btw-identificatienummer van de afnemer opneemt, heeft hij de mogelijkheid
dat te herstellen.
4. Overbrenging eigen goederen
4.1 Algemeen
Het overbrengen van eigen goederen door een ondernemer van zijn bedrijf naar een andere
lidstaat wordt gelijkgesteld met een levering onder bezwarende titel (artikel 3a, eerste lid, van de wet). Er is sprake van het overbrengen van eigen goederen als een ondernemer voor bedrijfsdoeleinden
eigen goederen in het kader van zijn onderneming vervoert of laat vervoeren van de
ene lidstaat naar een andere lidstaat. Te denken valt aan de situatie als een in Nederland
gevestigde ondernemer een deel van zijn bedrijfsvoorraad vanuit zijn bedrijf in Nederland
overbrengt naar een opslagplaats in een andere lidstaat.
Om de grensoverschrijdende goederenbeweging te kunnen volgen, wordt het overbrengen
van eigen goederen fictief aangemerkt als een ICL door de overbrengende ondernemer
in de lidstaat van vertrek en als een fictieve ICV die de betrokken ondernemer verricht
in de lidstaat van bestemming (de lidstaat waarnaar de goederen worden overgebracht).
Als de ICL in Nederland plaatsvindt, verwerkt de overbrengende ondernemer deze ICL
in zijn btw-aangifte en vermeldt deze in zijn periodieke opgaaf ICP. De ICV is belast
in de lidstaat van bestemming. De ondernemer die overbrengt moet zich voor de ICV
in beginsel voor btw-doeleinden laten registreren in de lidstaat van bestemming, tenzij hij in
die lidstaat al beschikt over een btw-identificatienummer.
4.2 Geen overbrenging eigen goederen
In artikel 3a, tweede lid, en 3b van de wet zijn bijzondere situaties opgesomd, waarbij er geen sprake is van een overbrenging
van eigen goederen. In deze bijzondere gevallen is geen sprake van een ICL in de lidstaat
van vertrek en evenmin een ICV in de lidstaat van aankomst. In deze situaties verricht
de ondernemer in Nederland geen ICL als de goederen vanuit Nederland worden overgebracht
naar een andere lidstaat en komt post a.6 niet aan de orde.
In de opgesomde situaties is er geen sprake van een overbrenging omdat:
-
– de btw-heffing bij de levering van montage-/installatiegoederen (artikel 3a, tweede lid, onderdeel a, van de wet) plaatsvindt in de lidstaat waar de goederen worden geïnstalleerd/gemonteerd (zie
onderdeel 8.2);
-
– de btw-heffing bij intracommunautaire afstandsverkopen (artikel 3a, tweede lid, onderdeel a, van de wet) plaatsvindt volgens de bijzondere regeling voor elektronische handel (zie onderdeel 8.4);
-
– de btw-heffing voor de levering van goederen aan boord van een schip, vliegtuig of
trein tijdens het gedeelte van een binnen de Unie verricht passagiersvervoer (artikel 3a, tweede lid, onderdeel b, van de wet) plaatsvindt in de lidstaat van vertrek van het passagiersvervoer (zie artikel 5, eerste lid, onderdeel c, van de wet);
-
– voor de levering van goederen op grond van Tabel II (al) het nultarief geldt (artikel 3a, tweede lid, onderdeel c, van de wet);
-
– op deze wijze de btw-heffing bij veredeling binnen de Unie wordt vereenvoudigd (artikel 3a, tweede lid, onderdeel e, van de wet);
-
– er sprake is van tijdelijk gebruik van goederen zoals machines, werktuigen en gereedschap
die de ondernemer nodig heeft om in de lidstaat van aankomst een dienst te verrichten
(artikel 3a, tweede lid, onderdeel f, van de wet);
-
– het tijdelijke gebruik van goederen (voor maximaal 24 maanden) in de lidstaat van
aankomst (artikel 3a, tweede lid, onderdeel g, van de wet) in aanmerking zou komen voor toepassing van de regeling voor tijdelijke invoer als
de goederen uit een derde-land zouden zijn ingevoerd;
-
– de levering van gas, elektriciteit, warmte en koude (artikel 3a, tweede lid, onderdeel h, van de wet) plaatsvindt volgens de regels van artikel 5b van de wet; of
-
– voor de voorraad op afroep een bijzondere regeling is getroffen in artikel 3b van de wet.
5. Levering nieuwe vervoermiddelen
Voor de levering van een nieuw vervoermiddel dat wordt verzonden of vervoerd naar
een andere lidstaat, wordt degene die, anders dan als ondernemer, het nieuwe vervoermiddel
levert als ondernemer aangemerkt (artikel 7, zesde lid, van de wet). Dit is onder meer het geval als het nieuwe vervoermiddel wordt geleverd door een
particulier.
Het voorgaande geldt overeenkomstig voor de intracommunautaire verwerving door een
afnemer van het nieuwe vervoermiddel in de andere lidstaat. Dit betekent dat bij de
hier bedoelde levering van een nieuw vervoermiddel altijd sprake is van een ICL in
de lidstaat van vertrek en een ICV in de lidstaat van bestemming (zie artikel 1, onderdeel c, van de wet). De leverancier en de afnemer moeten voor de ICL respectievelijk ICV voldoen aan
hun btw-verplichtingen in de lidstaat van vertrek respectievelijk de lidstaat van
aankomst.
De leverancier van een nieuw vervoermiddel dat vanuit Nederland wordt verzonden of
vervoerd naar de afnemer in een andere lidstaat, kan op deze ICL op grond van post
a.6 het nultarief toepassen als wordt voldaan aan de daarvoor gestelde voorwaarden. In
artikel 12, tweede lid, onderdeel f, van het uitvoeringsbesluit is voor de in artikel 7, zesde lid, van de wet bedoelde leverancier van een nieuw vervoermiddel naast de reguliere voorwaarden voor
post a.6 (zie onderdeel 3) nog een extra voorwaarde opgenomen voor toepassing van het nultarief.
De extra voorwaarde houdt in dat vorenbedoelde leverancier aan de inspecteur de naam
en het adres moet melden van de afnemer aan wie de ICL is verricht.
Aan de toepassing van het nultarief bij een ICL van een nieuw vervoermiddel is niet
de voorwaarde verbonden dat de afnemer van het vervoermiddel is gevestigd of woonachtig
is in de lidstaat van bestemming van het vervoermiddel. Ook is het niet mogelijk om
de toepassing van het nultarief te weigeren omdat het nieuwe vervoermiddel slechts
tijdelijk is ingeschreven in de lidstaat van bestemming.
6. Bewijs toepassing nultarief bij ICL
6.1 Algemeen
In dit onderdeel wordt ingegaan op de bewijslast die op de ondernemer rust om aan
de hand van boeken en bescheiden aan te tonen dat hij terecht het nultarief heeft
toegepast bij een ICL. Hiertoe moet de ondernemer nagaan of bij de ICL is voldaan
aan alle daarvoor geldende materiële voorwaarden (zie onderdeel 3).
In de volgende onderdelen wordt nader ingegaan op de bewijslast die op de ondernemer
rust wat betreft het aantonen van het intracommunautair vervoer van de goederen. Hierbij
is relevant dat er in dit verband twee bewijsregelingen naast elkaar bestaan: de Unierechtelijke
bewijsregeling (artikel 45 bis van de uitvoeringsverordening) en de Nederlandse bewijsregeling.
6.2 Unierechtelijke bewijsregeling bij intracommunautair vervoer of intracommunautaire
verzending
Artikel 45 bis van de uitvoeringsverordening bevat een regeling voor het bewijs van
het intracommunautaire vervoer of verzending van goederen in het kader van een ICL.
Deze regeling geldt ook voor ICL-en die deel uitmaken van een ketentransactie.
Artikel 45 bis van de uitvoeringsverordening vormt een bewijsvermoedenregeling naast de bestaande Nederlandse regeling voor het bewijs van intracommunautair vervoer of
intracommunautaire verzending van goederen in het kader van een ICL. Als de ondernemer
niet voldoet aan de voorwaarden van artikel 45 bis van de uitvoeringsverordening,
heeft de ondernemer nog de mogelijkheid om op andere wijze (via de Nederlandse bewijspraktijk)
aan de inspecteur aannemelijk te maken dat de goederen intracommunautair zijn verzonden
of vervoerd. In onderdeel 6.3 komt de Nederlandse bewijsregeling aan de orde.
Artikel 45 bis van de uitvoeringsverordening bevat een weerlegbaar bewijsvermoeden
als de verkoper (d.w.z. de ondernemer/verkoper) beschikt over twee niet-tegenstrijdige
bewijsstukken die zijn overgelegd door partijen die onafhankelijk zijn van elkaar.
Met ‘bewijsvermoeden’ wordt bedoeld dat bij twee niet-tegenstrijdige bewijsstukken wordt aangenomen dat
het intracommunautaire vervoer of de intracommunautaire verzending van de goederen
heeft plaatsgevonden. Dit bewijsvermoeden wordt door de inspecteur aanvaard voor de
situaties beschreven in artikel 45 bis van de uitvoeringsverordening, tenzij de inspecteur
dit vermoeden weerlegt.
Artikel 45 bis, lid 1, van de uitvoeringsverordening maakt voor de over te leggen
bewijsstukken voor het intracommunautair vervoer/de intracommunautaire verzending
van de goederen onderscheid tussen de volgende twee situaties:
-
– de ondernemer/leverancier zorgt ervoor dat de goederen intracommunautair worden vervoerd
of verzonden naar de afnemer in de andere lidstaat; of
-
– de ondernemer/afnemer draagt zorg voor het intracommunautaire vervoer of de intracommunautaire
verzending van de goederen.
Afhankelijk van welke partij (ondernemer/leverancier of ondernemer/afnemer) zorgt
voor de intracommunautaire verzending of het intracommunautaire vervoer geldt een
andere invulling van de twee niet-tegenstrijdige bewijsstukken. Voor de eerste situatie
geldt artikel 45 bis, lid 1, sub a en lid 3 van de uitvoeringsverordening en voor
de tweede situatie geldt artikel 45 bis, lid 1, sub b en lid 3 van de uitvoeringsverordening.
In artikel 45 bis, lid 3, van de uitvoeringsverordening worden de documenten opgesomd
die als bewijs worden geaccepteerd voor de twee hiervoor genoemde situaties.
Van de in artikel 45 bis, lid 3, onder a en b van de uitvoeringsverordening opgesomde
documenten moeten tenminste twee niet-tegenstrijdige bewijsstukken afkomstig zijn
van twee verschillende partijen die onafhankelijk van elkaar zijn en onafhankelijk
van de leverancier en van de afnemer (zie artikel 45 bis, lid 1, van de uitvoeringsverordening).
De twee niet-tegenstrijdige bewijsstukken bestaan uit:
-
– aan het vervoer gerelateerde documenten (bijv. een ondertekend CMR-document of ondertekende
CMR-vrachtbrief, zie artikel 45 bis, lid 3, sub a, van de uitvoeringsverordening).
De in artikel 45 bis, lid 3, sub a, van de uitvoeringsverordening opgenomen opsomming
van vervoersdocumenten is niet limitatief;
-
– andere indirect aan het vervoer te relateren documenten (bijv. een verzekeringsovereenkomst
voor de intracommunautaire verzending of het intracommunautair vervoer van de goederen,
zie artikel 45 bis, lid 3, sub b, van de uitvoeringsverordening). De in artikel 45
bis, lid 3, sub b, van de uitvoeringsverordening opgenomen opsomming is limitatief.
Onafhankelijkheid van partijen die niet-tegenstrijdige bewijsstukken m.b.t. intracommunautair
vervoer/verzending vervoer afgeven
In artikel 45 bis, lid 1, sub a en sub b (ii) van de uitvoeringsverordening is de
voorwaarde opgenomen dat de twee in deze bepalingen bedoelde niet-tegenstrijdige bewijsstukken
afkomstig moeten zijn van twee verschillende partijen die onafhankelijk zijn van elkaar.
Voor de uitleg van het begrip ‘onafhankelijk’ in laatstgenoemde bepalingen wordt niet aangesloten bij de criteria van artikel 80
van de btw-richtlijn. Wat onder ‘onafhankelijk’ wordt verstaan is afhankelijk van de zich voordoende feiten en omstandigheden. Lichamen
of personen die onderdeel uitmaken van dezelfde btw-ondernemer, worden doorgaans niet
als onafhankelijk beschouwd in de zin van artikel 45 bis, lid 1, sub a, respectievelijk
artikel 45 bis, lid 1, onderdeel b (ii) van de uitvoeringsverordening. Hierbij valt
te denken aan deelnemers in een samenwerkingsverband, zoals een maatschap of vennootschap
onder firma, personen of lichamen die deel uitmaken van dezelfde fiscale eenheid,
werknemers en een vaste inrichting van een buitenlands hoofdhuis.
Afnemer vervoert goederen zelf of laat goederen voor zijn rekening vervoeren
Als de afnemer het intracommunautaire vervoer of de intracommunautaire verzending
zelf verzorgt, moet de verkoper naast de in artikel 45 bis, lid 3, sub a, van de uitvoeringsverordening
bedoelde bewijsstukken ook beschikken over een schriftelijke verklaring van de afnemer,
waarin deze bevestigt dat de goederen door hem of voor zijn rekening zijn vervoerd
of verzonden, en waarin de lidstaat van bestemming van de goederen is vermeld. De
specificaties waaraan deze verklaring moet voldoen zijn genoemd in artikel 45 bis,
lid 1, sub b (i) van de uitvoeringsverordening. De verklaring van de afnemer dient
schriftelijk te zijn vastgelegd, een mondelinge verklaring geldt dus niet als zodanig.
Het schriftelijke karakter van de verklaring impliceert dat de verklaring normaal
leesbaar is, met name voor de inspecteur van de Belastingdienst die de verklaring
moet kunnen beoordelen. Om de verkoper (d.w.z. de ondernemer) in staat te stellen
tijdig over deze verklaring te beschikken, geldt voor de afnemer de verplichting dat
zijn verklaring uiterlijk de tiende dag van de maand volgend op de maand waarin de
ICL heeft plaatsgevonden bij de verkoper moet zijn (laatste zin van artikel 45 bis,
lid 1, van de uitvoeringsverordening). Voor de overige documenten geldt geen specifieke
datum, maar de leverancier zal daarover wel moeten beschikken om het vervoer of de
verzending aan te kunnen tonen binnen de bewijsvermoeden-regeling van artikel 45 bis
van de uitvoeringsverordening.
Ingeval de in artikel 45 bis van de uitvoeringsverordening bedoelde bewijsstukken
van de leverancier kunnen worden weerlegd en er geen twee onafhankelijke bewijsstukken
resteren, is het bewijs niet geslaagd in de zin van het weerlegbaar vermoeden. De
inspecteur kan dan eventueel andere bewijzen aanvaarden. Zie in dit verband onderdeel 6.3.
6.3 Nederlandse bewijsregeling bij intracommunautair vervoer of intracommunautaire
verzending
Een ondernemer/leverancier moet de aanspraak op toepassing van het nultarief aannemelijk
maken aan de hand van boeken en bescheiden. Een ondernemer/leverancier moet zorgvuldig
handelen, d.w.z. handelen als oplettend koopman. Het nultarief mag niet aan de leverancier worden geweigerd als hij te goeder trouw
heeft gehandeld. In de volgende onderdelen wordt nader ingegaan op de zorgvuldigheid die de leverancier
in dit verband in acht moet nemen en welke bescheiden relevant kunnen zijn voor het
aantonen van het intracommunautair vervoer door de ondernemer/leverancier.
6.3.1 Zorgvuldigheid ondernemer/leverancier
Ondernemers/Leveranciers die een ICL als bedoeld in post a.6 verrichten, moeten nagaan of bij die levering is voldaan aan de daarvoor geldende
materiële vereisten (zie onderdeel 3).
Ten aanzien van de leverancier komen vooral de volgende voorwaarden aan de orde:
-
– het beschikken over het btw-identificatienummer van de afnemer dat is toegekend in
een andere lidstaat dan de lidstaat van vertrek (zie onderdeel 3.5);
-
– het aantonen van de verzending of het vervoer van de goederen in het kader van de
levering naar het grondgebied van een andere lidstaat; en
-
– het indienen van een opgaaf ICP die voldoet aan het gestelde in artikel 37a, tweede lid, van de wet (zie onderdeel 3.6).
De leverancier voldoet aan de op hem rustende bewijslast als hij aantoont dat hij
ter zake zorgvuldig heeft gehandeld.
Met betrekking tot het aantonen van het intracommunautaire vervoer brengt de verlangde
zorgvuldigheid mee dat de leverancier, binnen het kader van de mogelijkheden die zijn
commerciële bedrijfsvoering daartoe biedt, naast het vastleggen van de bijzonderheden
van de transactie in de administratie, alle commerciële bescheiden die het intracommunautaire
karakter van de levering ondersteunen, bewaart en op verzoek van de Belastingdienst
overlegt, en dat hij bij het nemen van de beslissing over toepassing van het nultarief
nagaat of de aard van de beschikbare bewijsstukken deze handelwijze rechtvaardigt.
Bij deze beslissing kan ook de aard van de goederen een rol spelen. Hoewel de leverancier
de beslissing over het toe te passen tarief in de praktijk uiterlijk zal moeten nemen
op het tijdstip van de levering, kan hij bij het nemen van die beslissing rekening
houden met bescheiden die hij naderhand zal ontvangen.
Te goeder trouw handelen
Met ‘te goeder trouw handelen’ wordt bedoeld dat de betrokken ondernemer alles heeft gedaan wat hem als oplettend
koopman te doen stond om te voorkomen dat hij betrokken raakt bij btw-fraude. Bij
betrokken raken bij btw-fraude gaat het niet alleen om de situatie waarbij vaststaat
dat de ondernemer zelf btw-fraude heeft gepleegd, maar ook om passieve deelname aan
btw-fraude door de ondernemer. Bij passieve deelname aan btw-fraude gaat het om gevallen
waarin vaststaat dat de ondernemer wist dat hij door zijn aankoop deelnam aan een
handeling die onderdeel was van btw-fraude en gevallen waarin vaststaat dat de ondernemer
had moeten weten dat hij door zijn aankoop betrokken was bij een handeling die onderdeel
was van btw-fraude door een andere ondernemer die in een eerder of later stadium van
de handelsketen actief was. Voor de beoordeling of sprake is van passieve deelname
aan fraude is niet relevant of de ondernemer winst behaalt uit de doorverkoop van
de goederen of het gebruik van de diensten in het kader van de belaste handelingen
die hij in een later stadium verricht. Het is aan de Belastingdienst om aan de hand
van objectieve gegevens te bewijzen dat de ondernemer actief btw-fraude heeft gepleegd
of passief heeft deelgenomen aan btw-fraude.
Of de ondernemer wist of had moeten weten dat de door hem verrichte transactie deel
uitmaakte van een keten van transacties waarin fraude werd gepleegd, hangt volgens
het Unierecht onder meer af van het antwoord op de vraag of de ondernemer voldoende
zorgvuldig heeft gehandeld. Wat betreft de mate van zorgvuldigheid die in dit kader
moet worden betracht, geldt dat van een marktdeelnemer mag worden verlangd dat hij
alles doet wat redelijkerwijs van hem kan worden geëist om ervoor te zorgen dat hij
door de handeling die hij verricht, niet betrokken raakt bij btw-fraude. Het hangt
van de omstandigheden van het concrete geval af welke maatregelen hij in dat bepaalde
geval redelijkerwijs moet nemen om ervoor te zorgen dat zijn handelingen geen deel
uitmaken van fraude door een marktdeelnemer in een eerder of later stadium van de
keten van transacties.
Wanneer er aanwijzingen zijn van fraude of aanwijzingen op grond waarvan de ondernemer
kan vermoeden dat er sprake is van onregelmatigheden of fraude, mag van een ondernemer
worden verwacht dat hij extra zorgvuldigheid betracht. Van een bedachtzame marktdeelnemer
mag worden verlangd dat hij – afhankelijk van de omstandigheden van het geval – inlichtingen
inwint over een marktdeelnemer van wie hij voornemens is goederen of diensten te kopen
of aan wie hij goederen of diensten wil verkopen, om zich te vergewissen van diens
betrouwbaarheid. De Belastingdienst mag echter niet eisen dat ondernemers complexe
en grondige controles van leveranciers en/of afnemers doorvoeren en zodoende in feite
hun eigen controletaken naar hen doorschuiven.
6.3.2 Bewijs van intracommunautair vervoer; Nederlandse bewijsregeling
6.3.2.1 Diverse situaties bij intracommunautair vervoer
De volgende situaties zijn mogelijk bij het intracommunautair vervoer van goederen:
-
1. de ondernemer/leverancier in Nederland regelt het intracommunautair vervoer.
Hierbij zijn twee opties.
-
a.
Derdenvervoer in opdracht van de ondernemer/leverancier.
De ondernemer/leverancier schakelt een andere (onafhankelijke) ondernemer (meestal
een derde/vervoerder) in voor het vervoer van de goederen vanuit Nederland naar de
door de afnemer aangegeven locatie in de andere lidstaat.
-
b.
Eigen vervoer door de ondernemer/leverancier.
De ondernemer/leverancier zelf of een personeelslid van de ondernemer/leverancier vervoert de goederen naar de door de afnemer aangegeven locatie in de andere lidstaat.
-
2. De afnemer regelt het intracommunautair vervoer.
Hierbij zijn twee opties.
-
a.
Derdenvervoer in opdracht van de afnemer.
De afnemer schakelt een andere onafhankelijke ondernemer (meestal een derde/vervoerder)
in om de goederen bij de leverancier in Nederland op te halen en vervolgens te vervoeren
naar de door de afnemer aangegeven locatie in de andere lidstaat; of
-
b.
Eigen vervoer door de afnemer.
De afnemer zelf of een personeelslid van de afnemer haalt de goederen op bij de ondernemer/leverancier in Nederland en vervoert de goederen
vervolgens naar de door de afnemer gewenste locatie in de andere lidstaat.
Afhankelijk van de door de ondernemer/leverancier respectievelijk de afnemer gemaakte
keuze voor de wijze van vervoer, zijn er verschillende bewijsstukken beschikbaar voor
het aannemelijk maken van het intracommunautair vervoer. In de volgende onderdelen
wordt nader ingegaan op de in ad 1 en ad 2 bedoelde vervoerssituaties en de daarvoor
relevante bewijsstukken.
6.3.2.2 Derdenvervoer in opdracht van de ondernemer/leverancier
Een ondernemer is verplicht aantekening te houden van onder meer de door hem verrichte
leveringen (artikel 34 van de wet). Deze verplichting is nader uitgewerkt in artikel 31 van de uitvoeringsbeschikking. Hierbij zal de ondernemer/leverancier na moeten gaan, of de aard en inhoud van de
beschikbare bewijsstukken de toepassing van het nultarief voldoende rechtvaardigt.
Uitgangspunt bij het intracommunautaire vervoer is dat het vorenbedoelde samenstel
van de in de administratie voorhanden zijnde gegevens aan de ondernemers de mogelijkheid
biedt om daarmee het intracommunautaire karakter van hun transacties duidelijk te
maken.
Bewijsstukken
Binnen het kader van de mogelijkheden die de bedrijfsvoering van de ondernemer/leverancier
biedt, kan daarbij in het bijzonder de aanwezigheid van de volgende bescheiden een
rol spelen:
-
– een digitale of schriftelijke bestelling met de aanduiding dat de te leveren goederen
op een plaats in een andere lidstaat moeten worden afgeleverd;
-
– correspondentie met de afnemer (bijvoorbeeld de orderbevestiging) waaruit blijkt dat
de desbetreffende goederen in een andere lidstaat moeten worden of zijn afgeleverd;
-
– een commercieel gebruikelijke bevestiging door de afnemer (ondernemer) van de ontvangst
van de goederen in de andere lidstaat;
-
– de op naam van de (buitenlandse) afnemer gestelde factuur;
-
– een betaling door de afnemer vanuit de andere lidstaat;
-
– een verzekeringspolis met betrekking tot het internationale transport van de goederen;
-
– een uitvoervergunning (bijvoorbeeld voor afvalstoffen en ‘strategische’ goederen);
-
– douane-documenten (schriftelijk of digitaal) met betrekking tot goederen die zich
nog onder douaneregime bevinden of die naar een andere lidstaat worden verzonden of
vervoerd via het grondgebied van een derde-land;
-
– bescheiden die betrekking hebben op de uitschrijving van een registergoed uit Nederlandse
openbare registers in samenhang met de inschrijving van dat goed in de openbare registers
van een andere lidstaat, en
-
– bescheiden die rechtstreeks betrekking hebben op het vervoer van de goederen, zoals
de papieren of digitale CMR-vrachtbrief (internationaal wegvervoer), de airway bill
(luchtvaartvervoer), de bill of lading (scheepsvaartvervoer), de nota van de vervoerder
en, als het gaat om accijnsgoederen, het e-AD of het vereenvoudigd geleidedocument.
Voldoende zorgvuldigheid
Ondernemers/leveranciers in wiens administratie een relevante combinatie van de hiervoor
bedoelde vastleggingen, aanwijzingen en bescheiden eenduidig wijzen op een ICL, hebben
voldoende zorgvuldigheid in acht genomen wat betreft het aantonen van het intracommunautaire
karakter van de levering en kunnen op deze levering in beginsel het nultarief toepassen,
óók als zou blijken dat bijvoorbeeld de afnemer de geleverde goederen in de lidstaat
van bestemming niet als een ICV heeft aangegeven. De ondernemer/leverancier wordt
evenwel in de toepassing van het nultarief niet beschermd wanneer de Belastingdienst
bewijst dat de feitelijke toedracht afwijkt van hetgeen uit de administratie van de
leverancier blijkt en de leverancier dit wist of redelijkerwijs behoorde te weten
dat de in zijn administratie aanwezige bescheiden een onjuiste indruk geven over het
karakter van de onderliggende transactie.
Distributiebedrijf verzorgt opslag en vervoer
In een aantal gevallen verzorgt een distributiebedrijf de opslag en het vervoer van
goederen ten behoeve van de leverancier. In die gevallen beschikt de ondernemer/leverancier
in de regel niet over bescheiden die rechtstreeks betrekking hebben op het vervoer
van de goederen, maar in plaats daarvan wél over de verantwoording van het distributiebedrijf
aan de leverancier met betrekking tot de ontvangst, de opslag en het vervoer van de
goederen. De bescheiden die rechtstreeks betrekking hebben op het vervoer zullen dan
in de administratie van het distributiebedrijf aanwezig zijn.
Dit hoeft voor de ondernemer/leverancier geen belemmering te zijn voor toepassing
van het nultarief, als de bescheiden met betrekking tot het vervoer van de goederen
maar op eenvoudige wijze en binnen redelijke termijn toegankelijk zijn als er bij
hem controle wordt ingesteld naar de al dan niet terechte toepassing van het nultarief.
6.3.2.3 Eigen vervoer door de ondernemer/leverancier
Een duidelijke aanwijzing voor het intracommunautaire karakter van een levering is
in het algemeen te vinden in de bij het intracommunautair vervoer gebruikte vrachtbrief
(zoals de papieren of digitale CMR-vrachtbrief, de airway bill of de bill of lading),
in samenhang met de overige handelsbescheiden en de administratieve vastleggingen
van de transactie (genoemd in het vorige onderdeel). Als de ondernemer/leverancier
de te leveren goederen zelf vervoert naar de afnemer in een andere lidstaat, ontbreekt
een vrachtbrief. De vereiste zorgvuldigheid bij de leverancier brengt mee, dat hij
het vervoer zodanig in zijn administratie vastlegt dat daaruit de intracommunautaire
bestemming van de goederen blijkt.
6.3.2.4 Derdenvervoer in opdracht van de afnemer
In deze situatie beschikt de afnemer (dit kan een vaste afnemer zijn of een nieuwe
afnemer) over bescheiden die rechtstreeks betrekking hebben op het intracommunautaire
vervoer van de goederen. Te denken valt aan de papieren of digitale CMR-vrachtbrief,
de airway bill, de bill of lading, de nota van de derde-vervoerder en bij accijnsgoederen
het e-AD of vereenvoudigd geleidedocument.
Als de afnemer een kopie (in schriftelijke of digitale vorm) van deze vervoersbescheiden
verstrekt aan de ondernemer/leverancier in Nederland, voldoet de ondernemer/leverancier
aan de bewijslast voor toepassing van het nultarief, mits het samenstel van de overige
bescheiden en vastleggingen van de met de afnemer gesloten transactie in zijn administratie
daartoe toereikend is (zie onderdeel 6.3.2.2).
6.3.2.5 Eigen vervoer door de afnemer
In dit geval is de ondernemer/leverancier beperkt in zijn mogelijkheden om het bewijs
te leveren dat de goederen fysiek Nederland hebben verlaten en naar de andere lidstaat
zijn vervoerd. In deze situatie wordt geen derde/vervoerder ingeschakeld, zodat het
intracommunautaire karakter van de levering niet mede kan blijken uit bescheiden die
op het vervoer betrekking hebben (zoals een CMR-vrachtbrief, airway bill of bill of
lading) of uit de eigen vervoersadministratie van de ondernemer/leverancier.
Toch zijn er omstandigheden denkbaar waaronder de ondernemer/leverancier zich er ook
bij zo’n levering aan een vaste afnemer van overtuigd mag weten dat deze afnemer de goederen naar een andere lidstaat
zal vervoeren. Het gaat om de situatie dat een vaste afnemer een afhaalverklaring
zoals hierna omschreven afgeeft aan de ondernemer/leverancier bij het ophalen van
de goederen in Nederland.
Afhaalverklaring door vaste afnemer
Als uitgangspunt geldt dat in de administratie van de ondernemer/leverancier een samenstel
van bescheiden (schriftelijk of digitaal) en vastleggingen van de met de afnemer gesloten
koop aanwezig dient te zijn (zie onderdeel 6.3.2.2). Naast deze bescheiden en vastleggingen
dient de ondernemer/leverancier te beschikken over een afhaalverklaring, die een vaste afnemer of een personeelslid van een vaste afnemer invult, ondertekent
en afgeeft aan de ondernemer/leverancier bij het in Nederland ophalen van de goederen.
Deze afhaalverklaring dient ten minste te bevatten:
-
– de naam van de vaste afnemer of de naam van het personeelslid van de vaste afnemer
die de goederen ophaalt;
-
– het kenteken van het voertuig waarmee de goederen zullen worden vervoerd;
-
– het nummer van de factuur waarop de geleverde goederen zijn gespecificeerd;
-
– de locatie in de andere lidstaat waarheen degene die afhaalt (de vaste afnemer zelf
of het personeelslid van de vaste afnemer) de goederen zal vervoeren;
-
– en de toezegging dat de vaste afnemer bereid is aan de Belastingdienst desgevraagd
nadere informatie te verstrekken over de bestemming van de goederen.
De afhaalverklaring geldt alleen als relevant bewijs als de verklaring naar waarheid
is ingevuld en ook overigens geen gebreken en/of onduidelijkheden vertoont. Een model
van deze afhaalverklaring is opgenomen als bijlage 1 bij dit onderdeel.
Achteraf opgemaakte afhaalverklaring door vaste afnemer
Bij eigen vervoer door de vaste afnemer zijn in bijzondere gevallen afhaalverklaringen die achteraf worden opgemaakt ook toegestaan. Op dergelijke verklaringen mogen dan geen essentiële
gegevens ontbreken, zoals een duidelijke vermelding van de naam van de afnemer, het
afleveradres en het kenteken van het voertuig waarmee de goederen naar een andere
lidstaat zijn vervoerd.
Overigens kan de – voor btw-doeleinden opgestelde – afhaalverklaring niet dienen als
vervanging van de commerciële gebruikelijke aanwijzingen van de vaste afnemer over
de door hem gewenste/opgegeven plaats van aflevering van de goederen. De afhaalverklaring
kan wel een aanvulling van of bevestiging vormen op de commerciële bescheiden waarover
de ondernemer/leverancier beschikt met betrekking tot individuele transacties.
Extra zorgvuldigheid
Het is mogelijk dat zich bij eigen vervoer door de afnemer zodanige omstandigheden
voordoen, dat de ondernemer/leverancier in Nederland extra zorgvuldigheid in acht
moet nemen voor het vergewissen of er sprake is van een intracommunautaire transactie.
Onder bepaalde omstandigheden mag de ondernemer/leverancier er niet vanuit gaan dat
toepassing van het nultarief op zijn plaats is. Als bijvoorbeeld sprake is van een
nieuwe afnemer die aan de ondernemer/leverancier contant betaalt bij het ophalen van
de goederen of als sprake is van een afnemer bij wie leveringen tegen het nultarief
in het verleden tot onregelmatigheden voor de btw hebben geleid, terwijl de ondernemer/leverancier
in Nederland ook overigens niet over bescheiden beschikt die het intracommunautaire
karakter van de levering ondersteunen, zal de ondernemer/leverancier de aanspraak op toepassing van het nultarief niet
zonder meer kunnen rechtvaardigen. Onder deze omstandigheden kan de ondernemer/leverancier
het risico van naheffing vermijden door aan de afnemer Nederlandse btw in rekening
brengen.
Niet in Nederland gevestigde ondernemers/leveranciers
Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat van niet in Nederland gevestigde ondernemers/leveranciers
die vanuit Nederland een ICL verrichten, dezelfde zorgvuldigheid wordt verlangd ten
aanzien van de toepassing van het nultarief als van in Nederland gevestigde ondernemers/leveranciers.
Dit geldt ook in gevallen waarin de niet in Nederland gevestigde ondernemer/leverancier
voor de nakoming van zijn fiscale verplichtingen in Nederland een fiscaal vertegenwoordiger
(een fiscaal vertegenwoordiger met een algemene of met een beperkte vergunning) heeft
aangesteld.
6.3.2.6 Gegevensuitwisseling tussen Belastingdiensten van lidstaten
Ook de bescheiden en andere gegevensdragers die het resultaat bevatten van de uitwisseling
van gegevens tussen de Belastingdiensten van lidstaten, kunnen van belang zijn voor
zover die bescheiden aanwijzingen bevatten dat de goederen zijn vervoerd naar een
andere lidstaat en aldaar zijn onderworpen aan de btw-heffing in verband met de ICV
van die goederen. De resultaten van de gegevensuitwisseling met andere lidstaten moet
de inspecteur aan de ondernemer verstrekken en ook aan de rechter als een geschil
over de toepasselijkheid van het nultarief aan de rechter ter beslissing is voorgelegd.
Het komt voor, vooral bij afhaaltransacties, dat de ondernemer/leverancier niet aannemelijk
kan maken dat de goederen daadwerkelijk naar een andere lidstaat zijn vervoerd. De
gewone gegevensuitwisseling met die lidstaat levert in de regel ook geen relevante
informatie op. In zo’n geval is de inspecteur niet verplicht om aan de Belastingdienst
van die andere lidstaat om nadere informatie te verzoeken. De ondernemer/leverancier
moet zelf de benodigde gegevens vergaren om het nultarief te kunnen toepassen.
6.4 Aantonen nultarief bij ICL van pleziervaartuigen die niet onder post a.4 vallen
Ook voor de toepassing van het nultarief bij de ICL van een pleziervaartuig dat niet
onder post a.4 valt en dat door of namens de leverancier of de afnemer op eigen kiel naar een andere
lidstaat wordt overgebracht geldt, dat de leverancier moet beschikken over het in
onderdeel 6.3.2.2 bedoelde samenstel van administratieve gegevens waarmee het intracommunautaire
karakter van de levering kan worden aangetoond.
Bij de ICL van een pleziervaartuig dat niet onder post a.4 valt moet de ondernemer/leverancier aan de hand van boeken en bescheiden kunnen aantonen
dat het pleziervaartuig is bestemd voor een ondernemer in een andere lidstaat en dat
het vaartuig daadwerkelijk is vervoerd naar de andere lidstaat. Bij levering af werf
(deze geschiedt m.n. op eigen kiel) mag de leverancier ervan uitgaan dat het vervoer
voldoende is aangetoond als de afnemer ter zake een afhaalverklaring heeft afgegeven
als bedoeld in bijlage 2 bij dit onderdeel en er voor de leverancier geen reden was
om aan de juistheid van deze verklaring te twijfelen.
Afnemer is particulier of rechtspersoon niet-ondernemer
Als de afnemer een particulier is of een rechtspersoon niet-ondernemer, en het vaartuig
door de afnemer op eigen kiel naar de andere lidstaat wordt overgebracht, kan het
nultarief worden toegepast als de leverancier naast het in onderdeel 6.3.2.2 bedoelde
samenstel van administratieve gegevens ook beschikt over de navolgende bescheiden
(vooropgesteld dat de leverancier de vereiste zorgvuldigheid in acht heeft genomen
bij het vaststellen van de juistheid van deze bescheiden):
-
1. Een gedateerde en ondertekende verklaring van de afnemer, inhoudende dat:
-
– het pleziervaartuig bestemd is voor gebruik in een andere lidstaat en dat het vaartuig
na overbrenging naar de lidstaat van aankomst voor een periode van ten minste drie
maanden niet naar Nederland zal terugkeren, behoudens een met bescheiden te staven
onvoorziene terugkeer naar Nederland uitsluitend voor noodzakelijk gebleken reparatie,
daaronder begrepen het vervoer rechtstreeks naar en van de plaats van reparatie;
-
– de afnemer in de lidstaat van aankomst aangifte zal doen ter zake van de ICV van het
pleziervaartuig over dezelfde vergoeding als ter zake van de levering in rekening
is gebracht en dat hij een kopie van de aangifte en van het betalingsbewijs aan de
leverancier zal toesturen binnen twee weken nadat de aangifte is gedaan;
-
– de afnemer ervan op de hoogte is dat de leverancier de Nederlandse Belastingdienst
binnen drie maanden schriftelijk moet informeren wanneer deze kopieën niet tijdig
worden ontvangen;
-
– de afnemer ervan op de hoogte is dat de leverancier de Nederlandse Belastingdienst
zo spoedig mogelijk moet informeren wanneer na de levering feiten ter kennis komen
van de leverancier waaruit deze redelijkerwijs moet concluderen dat de verklaring
van de afnemer geen juist beeld geeft van de feitelijke situatie;
-
– de afnemer bereid is op verzoek aan de Nederlandse Belastingdienst nadere informatie
te verstrekken over de bestemming van het vaartuig.
Een model voor deze verklaring is opgenomen als bijlage 2 bij de toelichting op deze
post.
-
2. In gevallen waarin direct na de oplevering sprake is van proefvaren in Nederland vóór
de overbrenging naar de andere lidstaat dient de leverancier naast de in 1 bedoelde
verklaring van de afnemer bescheiden te kunnen overleggen waaruit de volgende gegevens
blijken:
-
– begin- en einddatum van het proefvaren;
-
– begin- en einddatum van een eventuele daarop volgende periode waarin het vaartuig
op de werf ligt in verband met tijdens het proefvaren nodig gebleken aanpassingen;
-
– de overbrenging vanaf de werf naar de andere lidstaat, aansluitend aan de periode
van het proefvaren (dan wel, indien van toepassing, de aanpassing op de werf), binnen
twee maanden na oplevering.
Als de hiervoor aangeduide bescheiden geen juist beeld geven van de feitelijke situatie
en dit de leverancier op het moment van de (op)levering redelijkerwijs bekend moet
zijn geweest, moet de leverancier alsnog btw in rekening brengen naar het algemene
tarief. Als aan de leverancier binnen een termijn van drie maanden na de levering
dan wel drie maanden na de proefvaart feiten ter kennis komen waaruit redelijkerwijs
geconcludeerd kan worden dat de hiervoor aangeduide bescheiden geen juist beeld geven
van de feitelijke situatie, of als niet tijdig een kopie wordt ontvangen van de btw-aangifte
ter zake van de ICV van het vaartuig in de andere lidstaat, moet de leverancier deze
feiten schriftelijk melden aan de inspecteur.
Goedkeuring
Als in situaties als hiervoor bedoeld de leverancier de bouwer is van het pleziervaartuig,
en tussentijds het casco van het vaartuig al tot zekerheid aan de afnemer of bijvoorbeeld
een kredietverstrekker wordt overgedragen, ontmoet het geen bezwaar dat de bouwer
eveneens het nultarief toepast.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:
-
1. de bouwer kan aannemelijk maken dat, als de overdracht tot zekerheid niet zou hebben
plaatsgevonden, bij oplevering van het vaartuig het nultarief zou kunnen worden toegepast
volgens de hiervoor neergelegde regeling; en
-
2. de bouwer kan aannemelijk maken dat op het moment van uiteindelijke aflevering blijkt
dat aan alle in het voorgaande opgenomen voorwaarden wordt voldaan.
Wanneer de bouwer op enig moment voordat het vaartuig wordt afgeleverd aan de koper,
weet of behoort te weten dat niet langer aan deze voorwaarden wordt voldaan of zal
worden voldaan, dient hij alsnog de btw te voldoen over de in rekening gebrachte vergoeding
of de ontvangen deelbetalingen.
7. Bijzondere regelingen
7.1 Ketentransacties
Er is sprake van een ketentransactie als dezelfde goederen tussen opeenvolgende ondernemers
worden geleverd, waarbij de eerste ondernemer/leverancier in de handelsketen de goederen
rechtstreeks aflevert aan de laatste afnemer in de keten. Een voorbeeld: ondernemer A
verkoopt het goed aan ondernemer B, B verkoopt het goed aan ondernemer C, waarna A
het goed – in opdracht van B rechtstreeks (zelf of via een vervoerder) aflevert aan
de laatste afnemer C.
Ketentransacties kunnen volledig plaatsvinden in Nederland (een binnenlandse ketentransactie)
of grensoverschrijdend zijn. Als de goederen in het kader van een ketentransactie
vanuit de ene lidstaat naar de andere lidstaat worden vervoerd, is sprake van een
intracommunautaire ketentransactie.
Bij een intracommunautaire ketentransactie kan het intracommunautaire vervoer of de
intracommunautaire verzending van de goederen maar aan één levering worden toegerekend. De overige leveringen binnen de handelsketen zijn binnenlandse leveringen. De ICL
binnen de keten is belastbaar in de lidstaat waar het intracommunautaire vervoer begint
(artikel 5, eerste lid, onderdeel a, van de wet). De ICV binnen de keten is in beginsel belast in de lidstaat waar het intracommunautaire vervoer/de intracommunautaire verzending
eindigt (artikel 17b, eerste lid, van de wet). De binnenlandse ketenleveringen zijn belast in het land waar de goederen zich bevinden
op het tijdstip van de levering (artikel 5, eerste lid, onderdeel b, van de wet).
Als de eerste leverancier in de keten het intracommunautaire vervoer naar de laatste
afnemer in de keten verzorgt of door een derde laat verzorgen, verricht de eerste
leverancier de ICL. Als deze ICL in Nederland wordt verricht, is deze onderworpen aan het nultarief op
grond van post a.6 van de tabel als de leverancier aan de geldende voorwaarden voldoet. Voor deze levering
geldt verder de listingverplichting bedoeld in artikel 37a van de wet.
Als het intracommunautaire vervoer of de intracommunautaire verzending van goederen
in het kader van een ketentransactie wordt verzorgd door (of voor rekening van) een
andere leverancier in de keten dan de eerste leverancier, is de in artikel 5c van de wet opgenomen regeling voor ketentransacties van toepassing. Deze regeling wordt in het
volgende onderdeel besproken.
7.2 Regeling (intracommunautaire) ketentransacties
De regeling voor intracommunautaire ketentransacties geldt voor de situatie dat het
intracommunautaire vervoer of de intracommunautaire verzending van de goederen wordt
geregeld door de tweede of volgende leverancier in de handelsketen, de zogenoemde
tussenhandelaar. Alsdan is het intracommunautaire vervoer of de intracommunautaire
verzending alleen toe te rekenen aan de levering aan of door de tussenhandelaar. De
hoofdregel van de regeling ketentransacties is opgenomen in artikel 5c, eerste lid van de wet. De uitzondering op de hoofdregel is opgenomen in artikel 5c, tweede lid, van de
wet.
In artikel 5c van de wet is aangegeven wat wordt verstaan onder (a) intracommunautaire ketentransacties, (b)
wanneer het intracommunautaire vervoer of de intracommunautaire verzending van de
goederen is toe te schrijven aan de schakel in de keten die is aan te merken als een
tussenhandelaar en (c) wat in dit verband wordt verstaan onder tussenhandelaar.
Intracommunautaire ketentransactie (ad a)
Er is sprake van een intracommunautaire ketentransactie in de zin van artikel 5c, eerste lid, van de wet bij:
-
– opeenvolgende leveringen van dezelfde goederen tussen ondernemers;
-
– waarbij die goederen intracommunautair worden verzonden of vervoerd;
-
– van de eerste ondernemer rechtstreeks naar de laatste afnemer in de keten.
Voor de toepassing van de regeling ketentransacties is niet relevant uit hoeveel schakels
de handelsketen bestaat en in hoeveel lidstaten de ondernemers die tot de keten behoren
zijn gevestigd of voor de btw zijn geïdentificeerd. Voor toepassing van de regeling
is het niet nodig dat de goederen zich bevinden in de lidstaat van vestiging van de
leveranciers of de afnemers van de keten.
De regeling is echter niet van toepassing bij de invoer van goederen. Dit laat onverlet
dat de levering die volgt op de invoer van de goederen onderdeel kan uitmaken van
een ketentransactie als bedoeld in artikel 5c van de wet.
De regeling voor ketentransacties doet niet af aan de werking van de regeling voor
vereenvoudigde A-B-C-leveringen (artikel 37c van de wet), met dien verstande dat de in artikel 37c van de wet opgenomen vereenvoudigde A-B-C-regeling
alleen relevant is voor een intracommunautaire ketentransactie waarbij drie partijen
uit de keten zijn betrokken.
Aan welke schakel is het intracommunautair(e) vervoer of verzending toe te rekenen
(ad b)
Als vaststaat welke ondernemer in de keten de tussenhandelaar is, zijn er twee mogelijkheden:
ICL aan de tussenhandelaar
De hoofdregel geldt alleen als de tussenhandelaar niet de eerste leverancier in de
keten is (zie artikel 5c, derde lid). Dit betekent dat de hoofdregel alleen geldt voor de situatie dat de tweede of volgende
ondernemer in de handelsketen optreedt als tussenhandelaar.
De ondernemer in de keten die levert aan de tussenhandelaar verricht een ICL in de
lidstaat van vertrek en de tussenhandelaar verwerft de goederen intracommunautair
in de lidstaat van aankomst.
ICL door de tussenhandelaar
De uitzondering op de hoofdregel komt aan de orde als de tussenhandelaar aan zijn
leverancier het btw-identificatienummer heeft meegedeeld dat de lidstaat van vertrek
aan hem (de tussenhandelaar) heeft toegekend. De ondernemer in de keten die levert
aan de tussenhandelaar verricht een binnenlandse levering in de lidstaat van vertrek,
en de tussenhandelaar verricht een ICL in de lidstaat van vertrek.
Hoedanigheid van tussenhandelaar (ad c)
De tussenhandelaar is de ondernemer in de keten (niet zijnde de eerste leverancier
in de keten) die de goederen óf zelf verzendt of vervoert óf voor zijn rekening door
een derde laat verzenden of vervoeren (artikel 5c, derde lid, van de wet). Er zijn dus twee mogelijkheden:
-
– de tussenhandelaar vervoert of verzendt de goederen zelf en is daarom de tussenhandelaar;
of
-
– de tussenhandelaar sluit met een derde buiten de keten (een vervoerder) een contract
voor het vervoer of de verzending van de goederen en is daarom de tussenhandelaar.
Er is sprake van het ‘regelen van vervoer’ door de tussenhandelaar als de tussenhandelaar het contract met de derde (de vervoerder)
heeft gesloten en de tussenhandelaar als contractpartij is gehouden de vervoerder
te betalen voor het vervoer. Als bij het vervoer van de goederen een tussenstop plaatsvindt, hoeft dit niet te
betekenen dat het vervoer niet meer is toe te rekenen aan de levering door de tussenhandelaar.
Voorbeelden van toepassing regeling ketentransacties
In de hierna opgenomen voorbeelden is de werking van de regeling ketentransacties uiteengezet.
Voorbeeld 1
Drie leveringen voor de btw tussen partijen A, B, C en D gevestigd in vier verschillende
lidstaten (LS 1 t/m LS 4).
-
– Rechtstreeks intracommunautair vervoer van goederen van LS 1 naar LS 4.
-
– C regelt het rechtstreekse intracommunautaire vervoer van LS 1 naar LS 4. C is op
grond van artikel 5c, derde lid, van de wet de tussenhandelaar.
Optie a: C gebruikt zijn btw-identificatienummer aan hem toegekend door LS 4.
In dat geval is het eerste lid van artikel 5c van de wet van toepassing: de levering waaraan het intracommunautaire vervoer wordt toegeschreven
is de levering van B aan C. De levering B-C vormt de ICL. De plaats van de levering
is op grond van artikel 5, eerste lid, onderdeel a, van de wet de lidstaat waar het intracommunautaire vervoer begint, lidstaat 1. C verwerft intracommunautair
in lidstaat 4. De levering A-B vormt een binnenlands belastbare levering in lidstaat
1, omdat de goederen in verband met de levering A-B niet worden vervoerd en zich ten
tijde van de levering A-B in lidstaat 1 bevinden. De levering C-D is eveneens een
binnenlandse levering die plaatsvindt in lidstaat 4, omdat ook hier de goederen in
verband met de levering C-D niet worden vervoerd en de goederen zich ten tijde van
de levering C-D in lidstaat 4 bevinden.
Optie b: C gebruikt zijn btw-identificatienummer aan hem toegekend door lidstaat 1
en deelt dit nummer mee aan B.
In deze situatie vormt de levering door C aan D de levering waaraan het intracommunautaire
vervoer/verzending wordt toegeschreven (artikel 5c, tweede lid, van de wet). De levering C-D vormt de ICL. C verricht een ICL in LS 1 en D verwerft intracommunautair
in lidstaat 4. De leveringen A-B en B-C zijn binnenlandse leveringen die belastbaar
zijn in lidstaat 1. Alle aan de C-D-levering voorafgaande leveringen gaan immers niet
gepaard met intracommunautair vervoer in verband met die leveringen en de goederen
bevinden zich ten tijde van de levering in lidstaat 1.
Voorbeeld 2
Vier leveringen voor de btw tussen partijen A, B, C, D en E gevestigd in vier lidstaten
(LS 1 t/m LS 4).
Optie a: C gebruikt zijn btw-identificatienummer aan hem toegekend door LS 2.
In deze situatie geldt het eerste lid van artikel 5c van de wet. De levering waaraan het intracommunautaire vervoer wordt toegerekend is de levering
door B aan C. De levering B-C is de ICL, die plaatsvindt in lidstaat 1. C verwerft
intracommunautair in lidstaat 4 en zal zich daar voor btw-doeleinden moeten laten
registreren en aldaar de btw ter zake van zijn ICV moeten voldoen. De levering A-B
is een binnenlandse levering die belastbaar is in lidstaat 1. De leveringen C-D en
D-E zijn binnenlandse leveringen die belastbaar zijn in lidstaat 4.
Optie b: C gebruikt zijn btw-identificatienummer aan hem toegekend door LS 1 en communiceert
dit met B.
In dit geval is het tweede lid van artikel 5c van de wet van toepassing. De levering waaraan het intracommunautaire vervoer wordt toegeschreven
is de levering door C aan D. De levering C-D vormt de ICL. C verricht een ICL in LS
1 en D verwerft intracommunautair in lidstaat 4. De leveringen A-B en B-C zijn binnenlandse
leveringen die belastbaar zijn in lidstaat 1. De levering D-E is een binnenlandse
levering die belastbaar is in lidstaat 4.
7.3 Vereenvoudigde A-B-C-regeling
De toepassing van de in artikel 37c van de wet opgenomen vereenvoudigde A-B-C-regeling in Nederland is alleen nuttig/relevant voor
een intracommunautaire ketentransactie waarbij drie ondernemers A, B en C zijn betrokken.
Ondernemer A is gevestigd of geregistreerd in de lidstaat van vertrek van de goederen,
ondernemer B is geregistreerd in een andere lidstaat dan de lidstaat van aankomst
van de goederen en ondernemer C is gevestigd of heeft een vaste inrichting in de lidstaat van aankomst
van de goederen. Ondernemer A verkoopt goederen aan ondernemer B, die dezelfde goederen
vervolgens verkoopt aan ondernemer C. De goederen worden intracommunautair vervoerd
vanaf A in de lidstaat van vertrek naar C in de lidstaat van aankomst en dit vervoer
is toe te rekenen aan de levering A-B. Dit betekent dat A een ICL verricht in de lidstaat van vertrek en B een ICV in de
lidstaat van aankomst. De levering door B aan C vormt een binnenlandse levering in
de lidstaat van aankomst.
De vereenvoudigde A-B-C-regeling vormt een facultatieve tegemoetkoming voor ondernemer B
wat betreft diens btw-verplichtingen in de lidstaat van aankomst. Kern van de vereenvoudigde
A-B-C-regeling is dat de ICV van de goederen door B in de lidstaat van aankomst niet
in de btw-heffing wordt betrokken en dat de btw-heffing ter zake van de binnenlandse
levering die B verricht aan C in de lidstaat van aankomst wordt verlegd naar C. Verder
wordt de nummerverwerving van B in de lidstaat van registratie niet in de heffing
betrokken. De vereenvoudigde A-B-C-regeling voorkomt dat B die niet beschikt over
een btw-identificatienummer in de lidstaat van aankomst zich alleen vanwege de ICV
in de lidstaat van aankomst zou moeten laten registreren en aldaar btw zou moeten
voldoen. Zie artikel 37c van de wet, gelezen in samenhang met de artikelen 12, derde en vierde lid, artikel 17b, derde lid, en artikel 37a, eerste lid, onderdeel b, van de wet.
Bij de toepassing van de vereenvoudigde A-B-C-regeling in Nederland zijn drie situaties mogelijk:
-
– Nederland is de lidstaat van vertrek;
-
– Nederland is de lidstaat van registratie;
-
– Nederland is de lidstaat van aankomst.
Nederland is lidstaat van vertrek
Dit is het geval als de goederen rechtstreeks vanuit Nederland (als lidstaat van vertrek)
worden vervoerd naar C in de lidstaat van aankomst. In deze situatie is er feitelijk
geen btw-heffingsbelang in Nederland: A verricht in Nederland een ICL als bedoeld
in post a.6 (onderworpen aan het nultarief). A neemt deze ICL op in zijn btw-aangifte en opgaaf
ICP in Nederland, onder vermelding van het btw-identificatienummer van B in de lidstaat
van registratie.
Nederland is lidstaat van registratie
In deze situatie levert A (voor btw-doeleinden geregistreerd/gevestigd in de lidstaat
van vertrek) goederen aan B die is geregistreerd in Nederland en maakt B bij de levering
A-B gebruik van zijn btw-identificatienummer in Nederland. B levert de goederen door
aan C in lidstaat van aankomst. De goederen worden rechtstreeks vanuit de lidstaat
van vertrek vervoerd naar C in de lidstaat van aankomst. Het btw-heffingsbelang in
Nederland bestaat uit het eventueel belasten van de nummerverwerving van B in Nederland
(op grond van artikel 17b, eerste en tweede lid, van de wet). B verricht in Nederland een nummerverwerving, die niet wordt aangemerkt als een
belastbaar feit als wordt voldaan aan de voorwaarden van artikel 17b, derde lid, van
de wet. Dit is het geval als:
-
– B aantoont dat hij de nummerverwerving heeft verricht met het oog op de daaropvolgende
binnenlandse levering aan C in de lidstaat van aankomst, waarbij de btw-heffing wordt
verlegd naar C; en
-
– B de levering aan C opneemt in zijn opgaaf ICP.
B geeft in zijn opgaaf ICP aan dat hij de vereenvoudigde A-B-C-regeling toepast. B
vermeldt op de factuur aan C het btw-identificatienummer van C en geeft op de factuur
ook aan dat de btw-heffing naar C is verlegd. De vermelding ‘btw-verlegd’ op de factuur
is verplicht voor toepassing van de vereenvoudigde A-B-C-regeling.
B neemt de factuur aan C in zijn btw-aangifte echter op in rubriek 3b.
Nederland is lidstaat van aankomst
In dit geval levert A (geregistreerd/gevestigd in de lidstaat van vertrek) de goederen
aan B. B is niet in Nederland geregistreerd/gevestigd en heeft hier te lande geen
vaste inrichting, maar is voor btw-doeleinden geregistreerd in een andere lidstaat. B levert de goederen
aan C in Nederland (de lidstaat van aankomst). C woont of is gevestigd in Nederland
of heeft hier een vaste inrichting. De goederen worden rechtstreeks vanuit de lidstaat
van vertrek vervoerd naar C in Nederland. B verricht in Nederland in beginsel een
ICV, gevolgd door een binnenlandse levering aan C. Het btw-heffingsbelang voor Nederland
ligt in beginsel bij de ICV die B in Nederland verricht en de daaropvolgende binnenlandse
levering door B aan C. Toepassing van de vereenvoudigde A-B-C-regeling heeft tot gevolg
dat de btw-heffing voor de binnenlandse levering die B aan C verricht wordt verlegd
naar C omdat C in Nederland woont of is gevestigd of een vaste inrichting heeft (zie
artikel 12, derde lid, van de wet). Verder vormt de ICV die B in Nederland verricht dan geen belastbaar feit (zie artikel 37c van de wet). B hoeft zich voor deze ICV en de daaropvolgende binnenlandse levering aan C niet
in Nederland te laten registreren. B moet op de factuur aan C het btw-identificatienummer
van C en ‘btw-verlegd’ vermelden.
Als ondernemer B de vereenvoudigde A-B-C-regeling niet toepast, gelden de reguliere
btw-bepalingen. De normale regels houden in dat B zich in de lidstaat van aankomst
voor btw-doeleinden moet laten registreren, omdat hij aldaar een ICV verricht. B verricht
een ICV in de lidstaat van aankomst omdat de goederen in het kader van de transactie
A-B worden vervoerd naar de lidstaat van aankomst (artikel 17b, eerste lid, van de wet).
7.4 Goedkeuringen
7.4.1 Algemeen
In dit onderdeel zijn goedkeuringen opgenomen die zijn getroffen voor uiteenlopende
situaties. De goedkeuringen houden meestal verband met de toepassing van artikel 3a, eerste lid, van de wet (overbrenging eigen goederen).
7.4.2 Groupage-zendingen
Als een ondernemer vanuit Nederland goederen levert aan een ondernemer/afnemer in
een andere lidstaat en de ondernemer de goederen in het kader van de levering verzendt
of vervoert naar de andere lidstaat, verricht de leverancier in Nederland een ICL
en de afnemer in de andere lidstaat een ICV.
Bij groupage-zendingen kan het voor ondernemers/afnemers in andere lidstaten praktisch
bezwaarlijk zijn dat zij bij aankopen in een andere lidstaat een ICV in hun eigen
lidstaat verrichten. Met ‘groupage-zendingen’ wordt gedoeld op goederen die per zending aan een groot aantal ondernemers/afnemers
in de andere lidstaat worden geleverd (bijvoorbeeld bloemen, diepvriesartikelen e.d.).
De ondernemers/afnemers in de andere lidstaat geven er in een aantal gevallen de voorkeur
aan dat de in Nederland gevestigde ondernemer de groupage-zending behandelt alsof
er sprake is van een binnenlandse levering die is belast in hun eigen lidstaat (bijvoorbeeld
België). De Nederlandse ondernemer die de groupage-zending vervoert naar de andere
lidstaat brengt dan aan de afnemers de btw van de lidstaat van de afnemer in rekening.
Om tegemoet te komen aan de praktische bezwaren is overeengekomen dat lidstaten de
volgende goedkeuring treffen.
Goedkeuring voor groupage-zendingen vanuit Nederland
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat ondernemers die vanuit Nederland via
groupage-zendingen goederen leveren aan ondernemers/afnemers in een andere lidstaat
en die goederen in het kader van die levering verzenden of vervoeren naar die andere
lidstaat (de lidstaat van aankomst), handelen alsof zij eigen goederen overbrengen
als bedoeld in artikel 3a, eerste lid, van de wet.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:
-
1. De ondernemer/leverancier voldoet aan de administratieve verplichtingen die (in Nederland)
gelden voor de overbrenging eigen goederen als bedoeld in artikel 3a, eerste lid, van de wet;
-
2. De ondernemer/leverancier voldoet aan de voorwaarden die de andere lidstaat in dit
verband stelt; en
-
3. De ondernemers/afnemers in de andere lidstaat (de lidstaat van aankomst) stemmen in
met deze handelwijze van de ondernemer/leverancier. In de praktijk kan ervan worden
uitgegaan dat de ondernemers/afnemers hiermee instemmen als de ondernemers/afnemers
de factuur van de ondernemer/leverancier met (verlegde) btw van hun eigen lidstaat
accepteren.
Op grond van deze goedkeuring verricht de ondernemer/leverancier in Nederland een
ICL die op grond van post a.6 onder het nultarief valt en een ICV in de lidstaat van aankomst. De op deze ICV volgende
levering van de goederen door de ondernemer/leverancier aan de ondernemer/afnemer
in de lidstaat van aankomst vormt een binnenlandse levering in die lidstaat. De ondernemer/leverancier
brengt hiervoor aan de afnemers btw van de lidstaat van aankomst in rekening of de
btw wordt in de lidstaat van aankomst eventueel verlegd.
Goedkeuring voor groupage-zendingen naar Nederland
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat ondernemers die vanuit andere lidstaten
via groupage-zendingen in Nederland goederen leveren aan ondernemers/afnemers, handelen
alsof zij eigen goederen overbrengen.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:
-
1. De ondernemer/leverancier voldoet in Nederland btw wegens de ICV die hij verricht
in verband met een overbrenging eigen goederen;
-
2. De andere lidstaat (de lidstaat van vertrek) staat deze handelwijze toe;
-
3. De ondernemers/afnemers in Nederland stemmen in met de handelwijze van de ondernemers/leveranciers.
In de praktijk kan ervan worden uitgegaan dat de ondernemers/afnemers in Nederland
hiermee instemmen, als deze ondernemers/afnemers de factuur van de ondernemer/leverancier
met (eventueel verlegde) Nederlandse btw accepteren.
7.4.3 Grenslanderijen
Het komt voor dat in Nederland gevestigde landbouwers zowel in Nederland als in een
aangrenzende lidstaat (België of Duitsland) grenslanderijen en/of een landbouwbedrijf hebben. Als deze landbouwers eigen goederen overbrengen
vanuit en naar hun grenslanderijen respectievelijk hun landbouwbedrijf (bijvoorbeeld
landbouwmachines, zaaigoed, meststoffen, landbouwdieren en geoogste landbouwgewassen),
verrichten zij een overbrenging eigen goederen als bedoeld in artikel 3a, eerste lid, van de wet. Dit betekent dat de betrokken landbouwers in Nederland een ICL verrichten en in
de aangrenzende lidstaat een ICV. Als de landbouwers de eigen goederen vervolgens
vanuit België of Duitsland weer overbrengen naar Nederland, vindt opnieuw een overbrenging
eigen goederen plaats. Vice versa geldt hetzelfde voor landbouwers die in België of
Duitsland zijn gevestigd die in Nederland grenslanderijen en/of een landbouwbedrijf
in Nederland hebben en de hiervoor bedoelde goederen overbrengen van België/Duitsland
naar Nederland en omgekeerd. De toepassing van artikel 3a, eerste lid, van de wet
leidt tot extra administratieve verplichtingen voor landbouwers met grenslanderijen of een landbouwbedrijf in de grensstreek. Om
dit te voorkomen is in overleg met de aangrenzende lidstaten België en Duitsland het
volgende goedgekeurd.
Goedkeuring voor in Nederland gevestigde landbouwers
Ik keur goed dat in Nederland gevestigde landbouwers met grenslanderijen en/of een
landbouwbedrijf zowel in Nederland als in België of Duitsland geen overbrenging eigen
goederen aangeven en in hun btw-aangifte en opgaaf ICP verwerken in verband met het
van Nederland naar hun grenslanderijen en/of hun landbouwbedrijf in België of Duitsland
overbrengen en vice versa van:
-
– zaaigoed, meststoffen en dergelijke goederen die worden ge- of verbruikt voor de teelt
van landbouwgewassen op de bedoelde grenslanderijen;
-
– dieren respectievelijk goederen als bedoeld in post a 4, onderdelen a, b en d van Tabel I bij de wet;
-
– landbouwproducten die zijn geoogst op de bedoelde grenslanderijen;
-
– landbouwmachines die vanuit het eigen landbouwbedrijf tijdelijk worden gebruikt voor
het bewerken van de grenslanderijen en het binnenhalen van de oogst van die landerijen.
Deze goedkeuring geldt niet als deze landbouwers landbouwproducten en landbouwdieren
naar België of Duitsland verzenden of vervoeren in het kader van de ICL van die goederen
aan een afnemer in België of Duitsland. Deze goedkeuring ziet ook niet op de aankoop
van landbouwmachines, zaaigoed, meststoffen, landbouwdieren e.d. door deze landbouwers
in België of Duitsland, die zij al dan niet via een grenslanderij in België of Duitsland
overbrengen naar hun landbouwbedrijf in Nederland.
Goedkeuring voor in België of in Duitsland gevestigde landbouwers
Ik keur goed dat landbouwers die in België of Duitsland zijn gevestigd en die in Nederland
grenslanderijen en/of een landbouwbedrijf hebben en de goederen beschreven in de vorige
goedkeuring overbrengen van België of Duitsland naar Nederland en vice versa, laatstbedoelde
goedkeuring ook toepassen.
7.5 Weigeren van goederen door afnemer in andere lidstaat
7.5.1 Algemeen
Het is mogelijk dat de in Nederland gevestigde ondernemer A goederen verkoopt aan
ondernemer B in een andere lidstaat en dat B de goederen weigert als de goederen bij
hem (in de andere lidstaat) worden gebracht. Met betrekking tot de geweigerde goederen
zijn verschillende scenario’s mogelijk. Over de voor de verschillende situaties te
volgen lijn zijn guidelines van het btw-comité verschenen. In de hierna beschreven casussen wordt aangegeven hoe voor de btw-heffing kan worden
gehandeld.
De in dit onderdeel beschreven casussen hebben met name betrekking op situaties waarin
de goederen door ondernemer B worden geweigerd vóórdat ondernemer A ter zake van de
levering aan ondernemer B heeft gefactureerd en zijn btw-aangifte en opgaaf ICP heeft
ingediend.
Als de goederen door ondernemer B worden geweigerd nadat ondernemer A zijn btw-aangifte
en opgaaf ICP heeft ingediend en daarin de ICL aan B heeft verwerkt, dan moet ondernemer A
aan B een creditfactuur uitreiken en zijn btw-aangifte en opgaaf ICP corrigeren.
7.5.2 Terugzending geweigerde goederen naar lidstaat van vertrek
Casus 1. Terugzending van geweigerde goederen naar leverancier in lidstaat van vertrek
Ondernemer A in lidstaat 1 (i.c. Nederland) komt met ondernemer B in lidstaat 2 overeen
dat hij aan ondernemer B goederen zal leveren. A vervoert de goederen in het kader
van deze levering vanuit Nederland naar B in lidstaat 2. B weigert de goederen vervolgens
en de goederen worden naar A teruggezonden. Er ligt slechts een korte periode tussen
het eerste vervoer van de goederen naar lidstaat 2 en de terugzending van de goederen
naar lidstaat 1 (i.c. Nederland).
Door de weigering van de goederen verwerft B de goederen niet intracommunautair. A
blijft/wordt weer eigenaar van de door B geweigerde goederen die zich inmiddels in
lidstaat 2 bevinden. Hierdoor verricht A mogelijk twee keer een overbrenging van eigen
goederen. De eerste overbrenging verricht A vanuit lidstaat 1 (Nederland) naar lidstaat
2 (een ICL in Nederland en een ICV in lidstaat 2). De terugzending van de goederen
vanuit lidstaat 2 naar lidstaat 1 (Nederland) vormt de tweede overbrenging van eigen
goederen door A (een ICL in lidstaat 2 en een ICV in lidstaat 1 (Nederland)). A moet
beide overbrengingen eigen goederen zowel in Nederland als in lidstaat 2 verwerken
in zijn btw-aangifte en opgaaf ICP en A moet zich in verband hiermee voor btw-doeleinden
laten registreren in lidstaat 2.
Om de administratieve lasten voor ondernemer A te verlichten keur ik het volgende
goed.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat ondernemer A de twee hiervoor bedoelde
overbrengingen van eigen goederen niet opneemt in zijn btw-aangifte en opgaaf ICP.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:
-
1. ondernemer A kan aan de hand van zijn administratie duidelijk maken waar de desbetreffende
goederen zich bevinden; en
-
2. ondernemer A beschikt niet over informatie dat de andere lidstaat (lidstaat 2) deze
handelwijze niet toestaat.
Casus 2. Levering van geweigerde goederen aan andere afnemer in lidstaat van vertrek
Ondernemer A in lidstaat 1 (i.c. Nederland) komt met ondernemer B in lidstaat 2 overeen
dat hij aan B goederen zal leveren. A vervoert de goederen in het kader van deze levering
vanuit Nederland naar B in lidstaat 2. B weigert de goederen en A verkoopt de goederen
vervolgens aan een andere afnemer, ondernemer C in lidstaat 1. De goederen worden
door A bij B opgehaald om te worden geleverd aan ondernemer C in lidstaat 1. Er ligt
slechts een korte periode tussen het eerste vervoer van de goederen vanuit lidstaat
1 (i.c. Nederland) naar B in lidstaat 2 en de doorzending van de goederen vanuit lidstaat
2 naar C in lidstaat 1 (i.c. Nederland).
Door de weigering van de goederen verwerft B de goederen niet intracommunautair. A
blijft/wordt weer eigenaar van de door B geweigerde goederen die zich inmiddels in
lidstaat 2 bevinden. Vanwege de weigering van de goederen door B verricht A mogelijk
een overbrenging eigen goederen van Nederland naar lidstaat 2 (ICL in Nederland en
ICV in lidstaat 2). A moet zich vanwege deze overbrenging voor btw-doeleinden laten
registreren in lidstaat 2. De levering door A aan C vormt een ICL vanuit lidstaat
2 naar lidstaat 1 (Nederland). C verwerft de goederen intracommunautair in lidstaat
1. A moet de overbrenging eigen goederen zowel in Nederland als in lidstaat 2 verwerken
in zijn btw-aangifte. Verder moet A de ICL aan C verwerken in zijn btw-aangifte in
lidstaat 2. Om de administratieve lasten voor ondernemer A te verlichten keur ik het
volgende goed.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat ondernemer A geen overbrenging eigen
goederen aangeeft vanuit Nederland naar lidstaat 2 en ook geen ICL vanuit lidstaat
2 aan ondernemer C in Nederland. Ondernemer A geeft de levering van de goederen aan
ondernemer C in Nederland aan als een binnenlandse levering.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:
-
1. ondernemer A kan aan de hand van zijn administratie duidelijk maken waar de desbetreffende
goederen zich bevinden; en
-
2. ondernemer A beschikt niet over informatie dat de andere lidstaat (lidstaat 2) deze
handelwijze niet toestaat.
7.5.3 Geweigerde goederen worden doorverkocht aan andere afnemer in lidstaat van aankomst
Ondernemer A in lidstaat 1 (i.c. Nederland) komt met ondernemer B in lidstaat 2 overeen
goederen te leveren. A vervoert de goederen in het kader van de levering aan B vanuit
Nederland naar B in lidstaat 2. B weigert de goederen, waarna A de goederen verkoopt
aan een andere afnemer, ondernemer C in lidstaat 2. De goederen worden door A bij
B opgehaald en vervolgens aan C geleverd.
Door de weigering van de goederen verwerft B de goederen niet intracommunautair. A
blijft/wordt weer eigenaar van de goederen die zich inmiddels bevinden in lidstaat
2. Hierdoor is mogelijk sprake van een overbrenging eigen goederen door ondernemer A
vanuit Nederland naar lidstaat 2. In verband met de overbrenging moet A in Nederland
een ICL aangeven en in lidstaat 2 een ICV. A moet zich hiervoor in lidstaat 2 voor
btw-doeleinden laten registreren. De levering door A aan C vormt een binnenlandse
levering die A via zijn btw-aangifte in lidstaat 2 moet aangeven.
Om de administratieve lasten voor ondernemer A te verlichten keur ik het volgende
goed.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat ondernemer A handelt alsof hij de goederen
rechtstreeks intracommunautair levert vanuit Nederland aan ondernemer C in lidstaat
2. Dit betekent dat ondernemer A in Nederland een ICL aangeeft en dat ondernemer C
in lidstaat 2 een ICV aangeeft.
Voorwaarden
Voor de goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:
-
1. ondernemer A kan aan de hand van zijn administratie duidelijk maken waar de desbetreffende
goederen zich bevinden; en
-
2. ondernemer A beschikt niet over informatie dat de andere lidstaat (lidstaat 2) deze
handelwijze niet toestaat.
7.5.4 Doorlevering geweigerde goederen vanuit lidstaat van aankomst naar andere afnemer
in andere lidstaat
Ondernemer A in Nederland (lidstaat 1) komt met ondernemer B in lidstaat 2 overeen
goederen te leveren. A vervoert de goederen in het kader van deze levering vanuit
Nederland naar B in lidstaat 2. B weigert de goederen. A verkoopt de goederen vervolgens
aan een andere afnemer, ondernemer C in lidstaat 3. De goederen worden door A bij
B opgehaald en vervolgens geleverd aan C in lidstaat 3.
A blijft/wordt weer eigenaar van de goederen die zich inmiddels bevinden in lidstaat
2. Hierdoor verricht A mogelijk een overbrenging eigen goederen vanuit Nederland naar
lidstaat 2. In verband met de overbrenging eigen goederen moet ondernemer A in Nederland
een ICL aangeven en in lidstaat 2 een ICV. A moet zich hiervoor in lidstaat 2 voor
btw-doeleinden laten registreren. De levering door A aan C vormt een ICL die A in
lidstaat 2 moet aangeven. C verwerft de goederen intracommunautair in lidstaat 3.
Om tegemoet te komen aan de praktische bezwaren voor ondernemer A keur ik het volgende
goed.
Goedkeuring
Ik keur goed onder de volgende voorwaarden goed dat ondernemer A handelt alsof hij
de goederen rechtstreeks intracommunautair heeft geleverd vanuit Nederland aan ondernemer C
in lidstaat 3. A geeft in zijn btw-aangifte en opgaaf ICP in Nederland een ICL aan.
Ondernemer C verwerft de goederen intracommunautair in lidstaat 3.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:
-
1. ondernemer A kan aan de hand van zijn administratie duidelijk maken waar de desbetreffende
goederen zich bevinden; en
-
2. ondernemer A beschikt niet over informatie dat de andere lidstaten (lidstaten 2 en
3) deze handelwijze niet toestaan.
7.6 Terugzending van (onderdelen van) defecte goederen voor reparatie of voor omruil/vervanging
Het komt voor dat een afnemer in een lidstaat (onderdelen van) defecte goederen die
hij intracommunautair heeft verworven, tijdelijk terugzendt naar de ondernemer/leverancier
in de andere lidstaat om aldaar te laten repareren. Het is mogelijk dat de leverancier
in de andere lidstaat de defecte (onderdelen van) goederen niet repareert maar vervangende
(onderdelen van) goederen ter beschikking stelt aan de afnemer. Het komt ook voor
dat de afnemer de goederen definitief terugzendt.
In de hierna opgenomen situaties wordt aangegeven hoe voor de btw-heffing kan worden
gehandeld.
Situatie 1. Gratis reparatie door leverancier
Ondernemer A in lidstaat 1 (i.c. Nederland) heeft goederen afgenomen van ondernemer B
in lidstaat 2. Binnen de garantietermijn zendt A (onderdelen van) de goederen ter
reparatie naar leverancier B in lidstaat 2. B zendt de gerepareerde (onderdelen van)
goederen terug naar A en brengt voor de reparatie aan A geen vergoeding in rekening.
B verricht dus geen belastbare (reparatie)dienst aan A. A verricht vanuit Nederland
een overbrenging eigen goederen naar lidstaat 2. De uitzondering van artikel 3a, tweede lid, onderdeel e, van de wet komt in deze casus niet aan de orde omdat de reparatie gratis is verricht.
Om tegemoet te komen aan de praktische bezwaren voor ondernemer A keur ik het volgende
goed.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat ondernemer A in deze situatie geen
overbrenging eigen goederen aangeeft en artikel 3a, tweede lid, onderdeel e, van de wet toepast. Het begrip ‘dienst’ in laatstgenoemde bepaling omvat ook reparatiediensten die de leverancier zonder
vergoeding verricht in het kader van de garantiebepalingen ten aanzien van daaraan
voorafgaand intracommunautair geleverde goederen.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:
-
– ondernemer A neemt de te repareren (onderdelen van) goederen die door hem of voor
zijn rekening zijn verzonden of vervoerd naar ondernemer B op in het register bedoeld
in artikel 34, tweede lid, onderdeel a, van de wet als ware er sprake van een door B verrichte dienst als bedoeld in artikel 3a, tweede lid, onderdeel e, van de wet;
-
– ondernemer A kan aan de hand van zijn administratie duidelijk maken waar de gerepareerde
(onderdelen van) goederen zich bevinden die hij van ondernemer B heeft terug ontvangen.
Situatie 2. Reparatie – ruil/vervanging van defecte (onderdelen van) goederen
Goederen of onderdelen daarvan die ondernemer A in lidstaat 1 (i.c. Nederland) heeft
afgenomen van ondernemer/leverancier B in lidstaat 2 raken defect. A zendt de defecte
goederen of onderdelen daarvan ter reparatie naar leverancier B in lidstaat 2 of naar
reparatiebedrijf C in lidstaat 2. B stuurt aan A vervangende (onderdelen van) goederen
terug, en houdt de door A toegezonden defecte (onderdelen van) goederen. Afhankelijk
van de omstandigheden (reparatie/ruil-vervanging al dan niet onder garantievoorwaarden)
brengt B ter zake van de terbeschikkingstelling van de vervangende goederen of onderdelen
daarvan, geen of wel een vergoeding aan A in rekening. A verricht vanuit Nederland
een overbrenging eigen goederen naar lidstaat 2. De uitzondering van artikel 3a, tweede lid, onderdeel e, van de wet komt in deze casus niet aan de orde omdat er geen sprake is van een (reparatie)dienst,
maar van het al dan niet tegen vergoeding terugsturen van vervangende goederen of
onderdelen daarvan.
Om tegemoet te komen aan de praktische bezwaren voor ondernemer A keur ik het volgende
goed.
Goedkeuring
Ik keur onder de volgende voorwaarden goed dat ondernemer A in deze situatie geen
overbrenging eigen goederen aangeeft en dat de terbeschikkingstelling van vervangende
(onderdelen van) goederen ervan door B aan A wordt aangemerkt als een dienst in de
zin van artikel 3a, tweede lid, onderdeel e, van de wet. Hierbij is niet relevant of B aan A een vergoeding in rekening brengt voor de bedoelde
terbeschikkingstelling.
Voorwaarden
Voor deze goedkeuring gelden de volgende voorwaarden:
-
1. ondernemer A neemt de defecte (onderdelen van) goederen die hij aan ondernemer B toezendt
op in het register bedoeld in artikel 34, tweede lid, onderdeel a, van de wet als ware er sprake van een door B verrichte dienst als bedoeld in artikel 3a, tweede lid, onderdeel e, van de wet; en
-
2. ondernemer A kan aan de hand van zijn administratie duidelijk maken waar de door ondernemer B
aan hem ter beschikking gestelde vervangende (onderdelen van) goederen zich bevinden.
8. Bijzondere situaties die niet onder post a.6 vallen
8.1 Algemeen
Er zijn bijzondere situaties waarbij een ondernemer bij de levering van goederen vanuit
Nederland aan afnemers in andere lidstaten geen ICL of een overbrenging eigen goederen
verricht. Het gaat hier om gevallen waarbij:
-
– de door de ondernemer geleverde goederen onder een bijzonder btw-regime vallen;
-
– sprake is van niet-aftrekgerechtigde afnemers waarvoor een verwervingsdrempel geldt;
-
– de ondernemer een intracommunautaire afstandsverkoop verricht;
-
– de ondernemer een vrijgestelde ondernemer is;
-
–
artikel 3a, tweede lid, of artikel 3b van de wet van toepassing is.
De verschillende situaties komen aan de orde in de volgende onderdelen, met uitzondering
van de in het laatste gedachtestreepje bedoelde situaties, die worden besproken in
onderdeel 4.2.
8.2 Goederen die onder bijzonder btw-regime vallen
Voor bepaalde goederen geldt een bijzonder btw-regime. Vanwege het bijzondere btw-regime
is bij de grensoverschrijdende levering van deze goederen aan afnemers in andere lidstaten
geen sprake van een ICL in de lidstaat van verzending respectievelijk een ICV in de
lidstaat van aankomst. In de volgende onderdelen worden deze situaties besproken.
Montage-/installatiegoederen
Als een ondernemer een montage-/installatiegoed (een goed dat hij monteert of installeert
aan een ander goed) aanbrengt, verricht hij een levering als bedoeld in artikel 3, eerste lid, onderdeel f, van de wet. De levering van een montage- of installatiegoed is als een binnenlandse levering
belast in de lidstaat waar de installatie of montage plaatsvindt (zie artikel 5, eerste lid, onderdeel b, van de wet). De ondernemer die vanuit Nederland montage-/installatiegoederen levert in een andere
lidstaat, verricht geen overbrenging eigen goederen (zie artikel 3a, tweede lid, onderdeel a, van de wet in samenhang met artikel 2, lid 1, onderdeel b, sub i, van de btw-richtlijn). Montage-/installatiegoederen
zijn uitgezonderd van de bijzondere regeling voor intracommunautaire afstandsverkopen
(zie artikel 2a, eerste lid, onderdeel w, 2°, van de wet).
Margegoederen
Er geldt een bijzondere regeling voor de wederverkoop van gebruikte goederen, kunstvoorwerpen,
voorwerpen voor verzamelingen en antiquiteiten (artikelen 28b t/m 28i van de wet). Deze bijzondere regeling, de margeregeling, houdt in dat een wederverkoper alleen
btw is verschuldigd over zijn winstmarge (het verschil tussen de in- en de verkoopprijs
van de betrokken goederen). De grensoverschrijdende leveringen die de wederverkoper
vanuit Nederland verricht aan afnemers in andere lidstaten vallen ook onder de margeregeling. Dit geldt ook voor de levering van margegoederen door de wederverkoper aan niet-aftrekgerechtigde
afnemers in andere lidstaten als bedoeld in artikel 3, lid 1, onderdeel b, van de
btw-richtlijn. Dit betekent dat de wederverkoper deze leveringen aangeeft als een
binnenlandse marge-levering in de lidstaat van verzending.
De wederverkoper heeft de mogelijkheid om voor de levering van goederen die in aanmerking
komen voor toepassing van de margeregeling de reguliere btw-regels toe te passen.
Deze keuze moet blijken uit de manier waarop hij de levering in de administratie verwerkt.
Toepassing van de reguliere btw-regels heeft onder meer tot gevolg dat de grensoverschrijdende
levering van deze goederen aan afnemers in andere lidstaten een ICL in Nederland kan
vormen en een ICV in de lidstaat van aankomst van de goederen.
Accijnsgoederen
De ICL van accijnsgoederen vanuit Nederland aan reguliere ondernemers in andere lidstaten
valt onder post a.6. Voor deze ICL kan de ondernemer/leverancier het nultarief toepassen als wordt voldaan
aan de in post a.6 en artikel 12, tweede lid, onderdeel a, onder 2°, van het uitvoeringsbesluit gestelde voorwaarden. Hetzelfde geldt voor de ICL van accijnsgoederen die onder een
e-AD of een vereenvoudigd geleidedocument vanuit Nederland worden verzonden of vervoerd naar de in artikel 3, lid 1, van de
btw-richtlijn genoemde niet-aftrekgerechtigde afnemers in andere lidstaten (zie de
bijzondere bepaling bij post a.6). De in artikel 3, lid 1, van de btw-richtlijn bedoelde niet-aftrekgerechtigde afnemers
zijn ondernemers die uitsluitend vrijgestelde prestaties verrichten en rechtspersonen die geen btw-plichtig ondernemer zijn.
8.3 Grensoverschrijdende leveringen aan niet-aftrekgerechtigde afnemers met verwervingsdrempel
Voor de ICV van de in artikel 3, lid 1, onderdeel b, van de btw-richtlijn bedoelde
niet-aftrekgerechtigde afnemers geldt de in artikel 3, lid 2, van de btw-richtlijn
opgenomen verwervingsdrempel van € 10.000. Als deze afnemers met hun ICV niet de verwervingsdrempel
overschrijden of hebben overschreden in de lidstaat waar zij wonen of zijn gevestigd,
doet zich bij hen in beginsel geen ICV voor (artikel 3, lid 1, onderdeel b, van de
btw-richtlijn).
Als een ondernemer vanuit Nederland andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen of
accijnsgoederen levert aan deze niet-aftrekgerechtigde afnemers en de afnemers met
hun aankoop of bij eerdere aankopen niet de verwervingsdrempel van € 10.000 overschrijden,
verricht de ondernemer in Nederland in beginsel geen ICL. Alsdan zijn er twee mogelijkheden.
De levering die de ondernemer vanuit Nederland verricht aan de niet-aftrekgerechtigde
afnemer in de andere lidstaat:
-
– vormt een intracommunautaire afstandsverkoop. Als deze intracommunautaire afstandsverkoop
in de lidstaat van aankomst is belast, berekent de ondernemer aan de afnemer btw in
de lidstaat van aankomst. Als deze afstandsverkoop in Nederland is belast (artikel 6k, eerste lid, van de wet is van toepassing), dan berekent de ondernemer aan de afnemer Nederlandse btw; of
-
– vormt geen intracommunautaire afstandsverkoop. Alsdan verricht de ondernemer een binnenlandse
levering in Nederland, waarvoor hij Nederlandse btw factureert aan de niet-aftrekgerechtigde
afnemer.
De niet-aftrekgerechtigde afnemers verrichten wel een ICV in de lidstaat waar zij
wonen of zijn gevestigd als zij:
-
– met hun intracommunautaire aankoop de hiervoor bedoelde verwervingsdrempel van € 10.000
overschrijden of deze drempel al bij eerdere intracommunautaire aankopen hebben overschreden;
of
-
– hebben geopteerd voor toepassing van het reguliere btw-regime voor hun ICV (zie artikel
3, lid 3, van de btw-richtlijn); of
-
– bij de intracommunautaire aankoop hun btw-identificatienummer meedelen aan de ondernemer/leverancier
in Nederland. Alsdan wordt de afnemer geacht te hebben geopteerd voor toepassing van
de reguliere btw-regels (zie artikel 4, tweede alinea, van de uitvoeringsverordening).
Als sprake is van een ICV bij de niet-aftrekgerechtigde afnemer in de andere lidstaat,
verricht de ondernemer/leverancier in Nederland een ICL. De ondernemer/leverancier
kan voor de ICL op grond van post a.6 het nultarief toepassen als wordt voldaan aan de daarvoor geldende voorwaarden.
Voor de ondernemer/leverancier in Nederland is het niet in alle gevallen mogelijk
om zelf vast te stellen of de niet-aftrekgerechtigde afnemer in de andere lidstaat
de verwervingsdrempel overschrijdt dan wel heeft overschreden of heeft geopteerd voor btw-heffing bij zijn ICV. De niet-aftrekgerechtigde afnemer
dient de leverancier in Nederland hiervan op de hoogte te stellen. Als de niet-aftrekgerechtigde
afnemer dit niet doet en/of aan de leverancier in Nederland desgevraagd niet zijn
btw-identificatienummer doorgeeft, kan de leverancier in Nederland ter zake van de
levering aan de afnemer in de andere lidstaat niet het nultarief toepassen. De leverancier
in Nederland voldoet in deze gevallen niet aan twee materiële voorwaarden voor toepassing
van het nultarief op grond van post a.6. Alsdan zijn er twee mogelijkheden:
-
– de levering aan de niet-aftrekgerechtigde afnemer in de andere lidstaat vormt een
intracommunautaire afstandsverkoop, die in principe belast is in de lidstaat van aankomst
(dus berekening van btw in de lidstaat van aankomst), tenzij artikel 6k, eerste lid, van de wet van toepassing is (alsdan berekening van Nederlandse btw);
-
– er is geen sprake van een intracommunautaire afstandsverkoop. Er doet zich dan een
binnenlandse levering voor in Nederland, waarvoor de leverancier aan de niet-aftrekgerechtigde
afnemer in de andere lidstaat Nederlandse btw factureert.
Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat de niet-aftrekgerechtigde afnemer in Nederland
de btw voor zijn ICV in Nederland op grond van artikel 37b van de wet verschuldigd wordt als:
-
1. de leverancier in de andere lidstaat heeft gehandeld alsof in Nederland sprake is
van een ICV aan de niet-aftrekgerechtigde afnemer (d.w.z. dat de leverancier in zijn
eigen lidstaat een ICL heeft aangegeven en daarop het nultarief heeft toegepast);
en
-
2. de niet-aftrekgerechtigde afnemer in Nederland de btw ter zake van de ICV niet zelf
op aangifte voldoet.
8.4 Intracommunautaire afstandsverkopen
Als een ondernemer vanuit Nederland intracommunautaire afstandsverkopen verricht,
is bij de ondernemer in Nederland geen sprake van een ICL. Voor intracommunautaire
afstandsverkopen geldt vanaf 1 juli 2021 de bijzondere regeling voor de elektronische
handel.
8.4.1 Algemeen
Er is sprake van intracommunautaire afstandsverkopen als:
-
– een leverancier andere goederen dan nieuwe vervoermiddelen of installatie-/montagegoederen verzendt of vervoert vanuit een andere lidstaat dan de lidstaat van aankomst van
de verzending of het vervoer; en
-
– deze goederen levert aan afnemers als bedoeld in artikel 2a, eerste lid, onderdeel w, van de wet. Het gaat om particulieren en om (andere) niet-aftrekgerechtigde afnemers die bij
hun aankopen bij de leverancier niet de in artikel 1a, tweede lid, van de wet bedoelde verwervingsdrempel van € 10.000 overschrijden of hebben overschreden.
Kenmerkend voor intracommunautaire afstandsverkopen is dat de verzending of het vervoer
van de goederen naar de afnemer, ook bij indirecte tussenkomst, altijd door of voor
rekening van de leverancier wordt verricht. In artikel 5bis van de uitvoeringsverordening
is aangegeven wanneer sprake is van (indirecte) tussenkomst.
Intracommunautaire afstandsverkopen zijn als regel belast in de lidstaat waar de afnemer
zich bevindt (artikel 5a, eerste lid, onderdeel a, van de wet). Als de leverancier niet is gevestigd in de lidstaat van de afnemer zal de leverancier
zich voor btw-doeleinden moeten laten registreren in de lidstaat van de afnemer voor
het aangeven en het voldoen van de aldaar verschuldigde btw. De leverancier kan kiezen
voor toepassing van de zogenoemde Unieregeling. De Unieregeling houdt in dat de leverancier
de btw die hij in andere lidstaten moet voldoen voor de intracommunautaire afstandsverkopen
die hij aldaar verricht, in de lidstaat van identificatie voldoet via één btw-aangifteloket. De leverancier doet aangifte via een btw-melding
in de lidstaat van identificatie. In de btw-melding vermeldt de leverancier naast
zijn btw-identificatienummer onder meer het totale btw-bedrag dat hij is verschuldigd,
uitgesplitst naar de btw-tarieven. Verder verwerkt de leverancier in zijn boekhouding
alle relevante gegevens over de intracommunautaire afstandsverkopen (artikel 63 quater
uitvoeringsverordening). De Belastingdienst van de lidstaat van identificatie van
de leverancier verrekent de btw die de leverancier heeft voldaan met de Belastingdiensten
van de andere lidstaten.
Op de regel dat intracommunautaire afstandsverkopen worden belast in de lidstaat waar
de afnemer van de goederen woont of is gevestigd, bestaat één uitzondering. Ondernemers/leveranciers
die voldoen aan de voorwaarden die zijn opgenomen in artikel 6k, eerste lid, van de wet moeten de btw voor hun intracommunautaire afstandsverkopen voldoen in de lidstaat
waar zij wonen of normaliter verblijven of zijn gevestigd. Een belangrijke voorwaarde
hiervoor is dat de ondernemer/leverancier in de lidstaat waar hij woont/verblijft
of is gevestigd met zijn intracommunautaire afstandsverkopen in het lopende kalenderjaar
een omzet behaalt die niet hoger is dan € 10.000 en deze omzetgrens ook niet heeft overschreden in het voorafgaande kalenderjaar (artikel 6k, eerste lid, onderdeel c, van de wet).
De ondernemer/leverancier kan ervoor kiezen om bij zijn intracommunautaire afstandsverkopen
de reguliere regels toe te passen (artikel 6k, derde lid, van de wet). Hij moet dan de btw voor zijn intracommunautaire afstandsverkopen voldoen in de
lidstaat/lidstaten waar de afnemers wonen of zijn gevestigd. Hij kan de btw voldoen
via de Unieregeling.
In de toelichting op post a.9 wordt nader ingegaan op de zogenoemde platformfictie die bij intracommunautaire afstandsverkopen
geldt.
8.4.2 Afstandsverkoper is niet-aftrekgerechtigde ondernemer
Het is mogelijk dat een ondernemer die alleen prestaties verricht waarvoor geen recht
op aftrek van btw bestaat intracommunautaire afstandsverkopen verricht. Te denken
valt aan een kleine ondernemer die de vrijstelling van artikel 25, eerste lid, van de wet toepast.
De intracommunautaire afstandsverkopen door een vrijgestelde kleine ondernemer vallen
alleen onder de vrijstelling van artikel 25, eerste lid, van de wet als de afstandsverkopen in Nederland belast zijn. Dit is het geval als de kleine ondernemer:
-
– vanuit Nederland aan afnemers in andere lidstaten andere goederen levert dan nieuwe vervoermiddelen, montage-/installatiegoederen,
accijnsgoederen of margegoederen; en
-
– bij de intracommunautaire afstandsverkoop vanuit Nederland de in artikel 6k, eerste lid, onderdeel c, van de wet bedoelde omzetgrens van € 10.000 niet overschrijdt en ook overigens voldoet aan de voorwaarden van artikel 6k, eerste
lid, van de wet; en
-
– niet heeft geopteerd voor toepassing van het reguliere btw-regime voor zijn intracommunautaire
afstandsverkopen op grond van artikel 6k, derde lid, van de wet.
Als de intracommunautaire afstandsverkopen die een vrijgestelde kleine ondernemer
vanuit Nederland verricht belast zijn in de lidstaat van de afnemer, geldt de vrijstelling
van artikel 25, eerste lid, van de wet niet. De vrijgestelde kleine ondernemer moet voor deze afstandsverkopen btw op aangifte
voldoen in de lidstaat van de afnemer. Hij kan hiervoor gebruik maken van de Unieregeling.
De intracommunautaire afstandsverkopen zijn belast in de lidstaat van de afnemer als:
8.5 Niet-aftrekgerechtigde ondernemer verricht ICL
Als een niet-aftrekgerechtigde ondernemer vanuit Nederland goederen levert aan afnemers
in andere lidstaten en deze levering geen intracommunautaire afstandsverkoop vormt,
verricht hij in Nederland afhankelijk van de zich voordoende situatie een ICL als
bedoeld in post a.6 of een vrijgestelde ICL.
Met ‘niet-aftrekgerechtigde ondernemer’ wordt bedoeld: een ondernemer die uitsluitend prestaties verricht waarvoor geen recht
op btw-aftrek bestaat. Voor de beoordeling of de ondernemer uitsluitend prestaties
verricht waarvoor geen recht op btw-aftrek bestaat is beslissend of de desbetreffende
prestaties in de lidstaat waar hij is gevestigd zijn vrijgesteld. Onder vrijgestelde
leveringen vallen in dit verband alleen vrijstellingen die een lidstaat in overeenstemming
met artikel 140, onderdeel a, van de btw-richtlijn ter zake van binnenlandse leveringen
heeft opgenomen in zijn nationale regelgeving. Hierbij gaat het zowel om leveringen die in de Unie verplicht zijn vrijgesteld als om leveringen die in de lidstaat van vestiging van de afnemer facultatief zijn
vrijgesteld (bijv. tandtechnische werken).
Een vrijgestelde ondernemer/leverancier (zoals een kleine ondernemer die de vrijstelling
van artikel 25, eerste lid, van de wet toepast) verricht in Nederland een vrijgestelde ICL als hij andere goederen dan nieuwe
vervoermiddelen of accijnsgoederen vanuit Nederland intracommunautair levert aan in
artikel 3, lid 1, onderdeel b, van de btw-richtlijn bedoelde niet-aftrekgerechtigde
afnemers in andere lidstaten, waarbij deze afnemers in de andere lidstaten de verwervingsdrempel
van € 10.000 niet overschrijden. Voor deze vrijgestelde ICL mag de vrijgestelde ondernemer/leverancier
aan deze afnemers in de andere lidstaten geen btw factureren. Ook mag de vrijgestelde
ondernemer/leverancier deze ICL niet in zijn opgaaf ICP verwerken.
Bijlage 1 bij onderdeel 6.3.2.5 van post a.6
Afhaalverklaring van vaste afnemer
Ondergetekende,..........
(naam van de vaste afnemer die de goederen in ontvangst neemt of de naam van het personeelslid
van de vaste afnemer die de goederen namens deze afnemer in ontvangst neemt)
VERKLAART (voor zoveel nodig, namens de vaste afnemer):
a. dat de goederen die zijn vermeld op de door de leverancier:
Naam:..........
(naam leverancier)
Adres/Plaats:..........
(bedrijfsadres leverancier)
afgegeven factuur met nummer:.......... d.d..........
(factuurnummer) (factuurdatum)
en die zijn geleverd aan:..........
(naam van de vaste afnemer die voor btw-doeleinden is geregistreerd in een andere
lidstaat)
met het btw-identificatienummer:..........
(het btw-identificatienummer van de (andere) lidstaat waar de vaste afnemer is geregistreerd)
met een vervoermiddel met het kenteken:..........
(indien van toepassing: kenteken vermelden)
zijn/zullen worden vervoerd naar:..........
(plaats van bestemming)
in de lidstaat:..........
(lidstaat van bestemming)
b. dat de vaste afnemer bereid is op verzoek van de Nederlandse Belastingdienst nadere
informatie te verstrekken over de bestemming van de goederen.
..........
(plaats) (datum)
..........
(handtekening van de vaste afnemer die de goederen in ontvangst neemt of handtekening
van het personeelslid van de vaste afnemer die de goederen namens de vaste afnemer
in ontvangst neemt)
Bijlage 2 bij onderdeel 6.4 van post a.6
Afhaalverklaring van afnemer pleziervaartuig bij vervoer op eigen kiel
Ondergetekende,
(Naam afnemer)
(Adres
(Postcode en woonplaats)
VERKLAART
-
a. dat het pleziervaartuig als vermeld op de door
(Naam leverancier)
(Adres
(Postcode en woonplaats)
afgegeven factuur nummer (factuurnummer) de dato (datum) aan hem/haar is geleverd
op (datum) en in het kader van de levering zal worden vervoerd naar (plaats en land
van bestemming)
-
b. dat het pleziervaartuig bestemd is voor gebruik buiten Nederland doch binnen de Unie
en dat het vaartuig na overbrenging naar de lidstaat van aankomst voor een periode
van ten minste drie maanden niet naar Nederland zal terugkeren, behoudens een met
bescheiden te staven onvoorziene terugkeer naar Nederland uitsluitend voor noodzakelijk
gebleken reparaties, daaronder begrepen het vervoer rechtstreeks naar en van de plaats
van reparatie;
-
c. dat hij/zij onmiddellijk na overbrenging van het pleziervaartuig naar (land van bestemming)
aldaar op aangifte omzetbelasting zal voldoen ter zake van de ICV van het pleziervaartuig
en dat hij/zij een kopie van de aangifte en van het betalingsbewijs aan de leverancier
zal toesturen binnen twee weken nadat de aangifte is gedaan;
-
d. dat hij/zij ervan op de hoogte is dat de leverancier de Nederlandse Belastingdienst
-binnen drie maanden schriftelijk dient te informeren wanneer de onder c bedoelde
kopieën niet tijdig worden ontvangen;
-
e. dat hij/zij ervan op de hoogte is dat de leverancier de Nederlandse Belastingdienst
zo spoedig mogelijk moet informeren wanneer na de levering feiten ter kennis komen
van de leverancier waaruit deze redelijkerwijs moet concluderen dat deze verklaring
geen juist beeld geeft van de feitelijke situatie op het moment van levering;
-
f. dat hij/zij bereid is op verzoek aan de Nederlandse Belastingdienst nadere informatie
te verstrekken over de bestemming van het vaartuig.
....................
(plaats) (datum)
..........
(handtekening van de afnemer van het pleziervaartuig)
