In het geval van een vervreemding waarbij emigratie geen rol speelt is het in de regel
mogelijk om aan de voorwaarden van artikel 3.95b, vijfde lid, Wet IB 2001 te voldoen, waardoor over het middellijk gehouden lucratieve belang geen box 1-heffing
(als ROW) plaatsvindt.
Wanneer een houder van een middellijk gehouden lucratief belang emigreert, kan er
een verschil ontstaan tussen de verkrijgingsprijs voor het AB en het opgeofferd bedrag
voor het lucratief belang.
Aanmerkelijk belang
Emigratie van een in Nederland woonachtige AB-houder, wordt op grond van artikel 4.16, eerste lid, onderdeel h, Wet IB 2001, fictief aangemerkt als een vervreemding. Bij een positief vervreemdingsvoordeel
wordt ingevolge artikel 2.8, tweede lid, Wet IB 2001 een conserverende aanslag opgelegd. Op grond van artikel 25, achtste lid, IW 1990 wordt uitstel van betaling verleend. Doordat een aanmerkelijk belang wordt gehouden
in een in Nederland gevestigd lichaam wordt de AB-houder buitenlands belastingplichtig.
De verkrijgingsprijs voor het AB wordt gesteld op de waarde in het economische verkeer.
Lucratief belang
Bij emigratie van de houder van een middellijk lucratief belang vindt er voor het
lucratief belang geen (fictieve) vervreemding plaats. De lucratiefbelanghouder blijft
immers belastingplichtig. Het opgeofferde bedrag voor het lucratief belang wijzigt
niet. Dit kan ertoe leiden dat bij een vervreemding na de emigratie, de genoten netto
voordelen van het lucratief belang groter zijn dan het voordeel dat wordt genoten
ter zake van het AB. Dit kan er onder omstandigheden toe leiden dat niet kan worden
voldaan aan de voorwaarde van de doorstootverplichting. In dat geval wordt het volledige
voordeel uit dat belang in box 1 van de inkomstenbelasting als ROW belast.
Als een houder van een middellijk gehouden lucratief belang emigreert, kan er sprake
zijn van een verschil in het tijdstip waarop over het AB-voordeel wordt geheven en
het tijdstip waarop over het voordeel uit lucratief belang wordt geheven. Het volgende
voorbeeld maakt dit inzichtelijk.
Voorbeeld
Belanghebbende heeft aandelen in BV X die voor hem een AB vormen. BV X houdt als enige
bezitting aandelen in BV Y die voor belanghebbende een middellijk lucratief belang
vormen.
De verkrijgingsprijs voor het AB (en daarmee indirect het opgeofferde bedrag voor
het lucratieve belang) bedraagt € 1.000. Bij emigratie zijn de aandelen in BV X € 1.200,
waard. Voor het AB wordt er aan belanghebbende een conserverende aanslag opgelegd
van € 53,8 (26,9% van € 200) en vangt de buitenlandse belastingplicht aan met een verkrijgingsprijs
van € 1.200.
Voor het lucratief belang verandert er niets. Het opgeofferd bedrag blijft € 1.000,
er is immers geen sprake van een vervreemding.
Variant I
Stel dat het AB-pakket na 3 jaar wordt vervreemd voor € 2.000. Voor het AB betekent
dit een voordeel van € 800 (€ 2.000 -/- € 1.200 = € 800) en invordering van de conserverende
aanslag ad € 53,8.
Voor het lucratief belang betekent dit een voordeel van € 2.000 -/- € 1.000 = € 1.000.
Als wordt voldaan aan de voorwaarden van artikel 3.95b, vijfde lid, Wet IB 2001, wordt heffing in box 1 als ROW voorkomen. In voormeld artikel is bepaald dat er
'in dat kalenderjaar tot een bedrag van ten minste 95% van die voordelen inkomen uit
aanmerkelijk belang wordt genoten dat een weerspiegeling is van die voordelen’. In
deze variant is dat niet mogelijk. Immers, in dit geval is het inkomen uit AB € 800,
dat is 80% van het voordeel uit het lucratief belang ad € 1.000. De doorstootverplichting
stelt dat in dit geval in dat kalenderjaar ten minste € 950 (95% van het lucratief
belang van € 1.000), in de AB-heffing dient te worden betrokken. Omdat in dat kalenderjaar
dus niet kan worden voldaan aan de doorstootverplichting wordt het voordeel uit het
lucratief belang volledig in box 1 belast.
Variant II
Stel dat de AB-vennootschap BV X na 3 jaar het lucratief belang in BV Y vervreemdt
voor € 2.000. Voor de box 1-heffing als ROW van belanghebbende betekent dit een voordeel
van € 1.000 (€ 2.000 -/- € 1.000 = € 1.000). Als belanghebbende in dat jaar voldoet
aan de voorwaarden genoemd in artikel 3.95b, vijfde lid, Wet IB 2001, door ten minste € 950 (95% van het voordeel ad € 1.000) inkomen uit AB te genieten,
dan vindt enkel heffing plaats in de AB-sfeer.
Ik acht de gevolgen van de situatie zoals hiervoor weergegeven in de eerste variant
ongewenst. Daarom keur ik het volgende goed.
Goedkeuring
Ik keur goed dat het geconserveerde inkomen uit AB waarover is geheven bij conserverende
aanslag en waarvan het uitstel van betaling wordt ingetrokken, in het kalenderjaar
waarin en voor het gedeelte dat het uitstel van betaling wordt ingetrokken, voor de
toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, Wet IB 2001, geacht wordt te zijn begrepen in het genoten inkomen uit AB, voor zover artikel
3.95b, vijfde lid, Wet IB 2001 nog niet eerder is toegepast vanwege dat inkomen.
Op deze manier kan aan de voorwaarden van de doorstootverplichting worden voldaan,
waardoor het mogelijk is dat box-1 heffing als ROW achterwege blijft.