Overheid.nl| Zoekpagina

De wegwijzer naar informatie en diensten van alle overheden

Naar zoeken

Verrekenprijzen, toepassing van het arm’s-lengthbeginsel en de Transfer Pricing Guidelines [...] Enterprises and Tax Administrations (OESO-richtlijnen)[Regeling vervallen per 27-11-2013.]

Geldend van 01-10-2008 t/m 26-11-2013

Verrekenprijzen, toepassing van het arm’s-lengthbeginsel en de Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations (OESO-richtlijnen)

De Staatssecretaris van Financiën heeft het volgende besloten.

Ten aanzien van grensoverschrijdende transacties bestaat binnen de OESO-lidstaten overeenstemming omtrent het zogenoemde arm’s-lengthbeginsel, zoals dat is opgenomen in artikel 9 van het OESO-modelverdrag. In het OESO-commentaar op artikel 9 van het OESO-modelverdrag en de Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations (OESO-richtlijnen) wordt het arm’s-lengthbeginsel van een nadere invulling voorzien. Het uitgangspunt van het Nederlands beleid op het terrein van internationaal fiscaal recht ten aanzien van het arm’s-lengthbeginsel is dat dit beginsel deel uitmaakt van de Nederlandse fiscale rechtsorde via het ruime inkomensbegrip van artikel 3.8 Wet IB 2001. In beginsel zijn de OESO-richtlijnen daarmee direct toepasbaar in Nederland op grond van artikel 3.8 Wet IB 2001. Op een aantal punten laten de OESO-richtlijnen ruimte voor een eigen invulling. Op een aantal andere punten vraagt de praktijk om een verduidelijking van de OESO-richtlijnen. Dit besluit geeft op deze punten inzicht in de Nederlandse standpunten en heft waar mogelijk bestaande onduidelijkheden op.

De OESO-richtlijnen zijn nog volop in ontwikkeling en worden regelmatig uitgebreid en aangepast. Indien nodig zal ook het onderhavige besluit aan nieuwe ontwikkelingen worden aangepast.

In dit besluit wordt ter verduidelijking tussen haken verwezen naar corresponderende paragrafen in de OESO-richtlijnen waarop de besluittekst betrekking heeft.

Bij het beoordelen van verrekenprijzen dient in ogenschouw te worden genomen, zoals ook in de OESO-richtlijnen wordt vermeld, dat het bepalen van verrekenprijzen geen exacte wetenschap is. Op grond daarvan wordt voorts aangegeven dat belastingdiensten worden aangespoord bij hun aanpak flexibel te zijn en niet te eisen dat de belastingplichtige zijn verrekenprijzen vast stelt met een nauwkeurigheid die, gezien alle feiten en omstandigheden, onrealistisch is. Ook de Nederlandse belastingdienst dient deze uitgangspunten in acht te nemen.

Ter bevordering van de overzichtelijkheid is besloten om een aantal bestaande besluiten in het onderhavige besluit te integreren. Hierdoor komen de in paragraaf 12 genoemde besluiten te vervallen.

1. Het arm’s-lengthbeginsel (Hoofdstuk I) [Vervallen per 27-11-2013]

Toepassing van het arm’s-lengthbeginsel is over het algemeen gebaseerd op een vergelijking van de voorwaarden van een transactie tussen gelieerde ondernemingen met de voorwaarden van een transactie tussen onafhankelijke ondernemingen. Van belastingplichtige mag worden verwacht dat hij aannemelijk maakt dat de door hem gehanteerde verrekenprijzen in overeenstemming zijn met het arm’s-lengthbeginsel. Uitgangspunt moet hierbij zijn dat elk van de betrokken ondernemingen een vergoeding ontvangt die een weerspiegeling is van de uitgeoefende functies, rekening houdend met de gebruikte activa en de gelopen risico’s (paragraaf 1.20).

Voorzover hierna de terminologie functie(s) wordt gebruikt, zal hiermee worden bedoeld: functie(s), rekening houdend met de gebruikte activa en de gelopen risico’s.

1.1. Aggregratie van transacties (paragraaf 1.42–1.44) [Vervallen per 27-11-2013]

Op basis van de OESO-richtlijnen dient de arm’s-lengthvergoeding in principe op transactiebasis te worden bepaald. Een dergelijke bepaling op transactiebasis kan in de praktijk problemen met zich meebrengen. Indien een beoordeling per transactie niet goed mogelijk is, bijvoorbeeld omdat sprake is van een groot aantal vergelijkbare transacties, kunnen voor de bepaling van het arm’s-lengthkarakter de transacties gezamenlijk worden beoordeeld. Van belastingplichtige wordt in die situatie verwacht dat hij kan onderbouwen dat de in aanmerking genomen verrekenprijs ten aanzien van de geaggregeerde transacties als geheel voldoet aan het arm’s-lengthbeginsel.

1.2. Het gebruik van een range (paragraaf 1.45–1.48) [Vervallen per 27-11-2013]

In sommige gevallen kan een eenduidige verrekenprijs worden bepaald. Daar de bepaling van verrekenprijzen niet als een exacte wetenschap is aan te merken, zal de toepassing van de gehanteerde verrekenprijsmethode echter veelal leiden tot een range van waarden waarbinnen de te hanteren verrekenprijs zich kan bevinden. De range wordt bepaald door de grootste en de kleinste waarde die is gevonden. Bij het gebruik van een arm’s-lengthrange rijst, na het vaststellen van de range, de vraag met welke waarnemingen in de range vergeleken kan worden en tot welke waarneming gecorrigeerd kan worden. De OESO-richtlijnen laten dit open.

Bij het vaststellen van de range dient onderscheid te worden gemaakt tussen situaties waarbij het vergelijkingsmateriaal bestaat uit goed vergelijkbare grootheden en de situatie waarbij gebruik wordt gemaakt van minder nauwkeurig vergelijkingsmateriaal. Wanneer het vergelijkingsmateriaal bestaat uit goed vergelijkbare grootheden, dan wordt de range samengesteld uit al deze grootheden. Wanneer gebruik wordt gemaakt van minder nauwkeurig vergelijkingsmateriaal, dan kan de noodzaak bestaan de betrouwbaarheid van het vergelijkingsmateriaal te vergroten aan de hand van statistische methoden. Een voorbeeld is de ‘interquartile range’ benadering (interquartiële deviatie). Door dergelijke statistische methoden wordt de range verkleind, zodat een relevante range resteert die bestaat uit zuiverder vergelijkingsmateriaal.

Nadat de range is vastgesteld, dient beoordeeld te worden of de vergoeding van de te beoordelen transactie binnen deze range valt. In het geval de vergoeding binnen de range valt, wordt geen correctie aangebracht. Slechts in het geval de vergoeding buiten de range valt en belastingplichtige de afwijking niet gemotiveerd kan verklaren, wordt een correctie aangebracht. De OESO-richtlijnen schrijven voor dat in zo’n geval de correctie plaatsvindt tot het punt binnen de range dat zo goed mogelijk aansluit bij de feiten en omstandigheden van de betreffende concerntransactie. Als aannemelijk is dat één specifiek punt binnen de range het beste aansluit bij de voorwaarden van de concerntransactie, kan worden gecorrigeerd tot dit punt. Als een dergelijk specifiek punt niet is aan te wijzen, neemt Nederland het standpunt in dat wordt gecorrigeerd tot op de mediaan (middelste waarneming binnen de range). Daar de visie van de OESO op dit punt nog niet is uitgekristalliseerd, is het mogelijk dat de betrokken Staat waarin de gelieerde onderneming is gevestigd de correctie tot de middelste waarneming binnen de range niet accepteert. In die situaties zal de bevoegde autoriteit van Nederland op verzoek van belastingplichtige in overleg treden met de andere betrokken Staat teneinde overeenstemming te bereiken over een punt binnen de range dat voor beide Staten acceptabel is.

Soms is sprake van een verschuiving binnen de range doordat de aanvankelijk vastgestelde verrekenprijs naar beneden of boven wordt aangepast. In die situatie dient de belastingplichtige de gewijzigde omstandigheden aannemelijk te kunnen maken op grond waarvan een aanpassing van de verrekenprijs gerechtvaardigd is. Indien geen gewijzigde omstandigheden zijn aan te wijzen waardoor een aanpassing van de verrekenprijs kan worden gerechtvaardigd, zal de wijziging van de verrekenprijs over het algemeen fiscaal zijn geïndiceerd In die situaties zal de Belastingdienst niet akkoord gaan met de wijziging van de verrekenprijs. Voorwaarde voor het accepteren van een dergelijke verschuiving binnen de range is bovendien dat de gewijzigde prijsstelling daadwerkelijk in de tussen partijen gesloten overeenkomsten wordt vastgelegd en daadwerkelijk in rekening wordt gebracht.

1.3. Gebruik van meerjarengegevens (paragraaf 1.49–1.51) [Vervallen per 27-11-2013]

Bij de beoordeling van een transactie kan het nuttig zijn gegevens over meerdere jaren te bezien. Door het gebruik van meerjarengegevens kan worden voorkomen dat in een bepaald jaar correcties worden aangebracht, terwijl het concern over een aantal jaren bezien een vergoeding ontvangt die in overeenstemming is met het arm’s-lengthbeginsel. Het toepassen van meerjarengegevens kan er echter ook toe leiden dat achteraf ontwikkelde inzichten worden gebruikt om een situatie te beoordelen die zich eerder heeft voorgedaan (hindsight). De OESO-richtlijnen geven aan dat door belastingdiensten geen gebruik mag worden gemaakt van dergelijke achteraf ontwikkelde inzichten. Daarom kunnen bij het gebruik van meerjarencijfers alleen gegevens over het betreffende jaar en eerdere jaren worden gehanteerd. Een uitwerking hiervan is het werken met een voortschrijdend gemiddelde. Dit leidt tot de volgende systematiek:

  • Allereerst wordt getoetst of de vergoeding voor de te beoordelen transactie binnen de arm’s-length-range valt die voor het betreffende jaar is vastgesteld. Indien de vergoeding binnen de jaarrange valt, wordt geen correctie aangebracht.

  • Indien de vergoeding buiten de jaarrange valt, wordt vervolgens een dergelijke toets herhaald op basis van (voortschrijdende) gemiddelden over een aantal jaren. De lengte van de periode die wordt meegenomen zal mede afhankelijk zijn van de lengte van de levenscyclus van het product. Valt de gemiddelde vergoeding voor de te beoordelen transactie binnen de meerjarenrange, dan wordt geen correctie aangebracht.

  • Indien de te beoordelen vergoeding zowel buiten de arm’s-lengthjaarrange valt, als buiten de arm’s-lengthmeerjarenrange, dan wordt een correctie aangebracht conform hetgeen bij punt 1.2 is beschreven.

1.4. Het effect van overheidsbeleid (paragraaf 1.55–1.59) [Vervallen per 27-11-2013]

Sommige overheidsinterventies kunnen worden beschouwd als marktfactoren in het desbetreffende land en moeten als zodanig worden verdisconteerd in de verrekenprijs.

In paragraaf 1.59 van de OESO-richtlijnen worden twee mogelijke benaderingen beschreven voor de situatie dat een land bijvoorbeeld de betaling van een geldbedrag verhindert of blokkeert. Volgens Nederlands fiscaal recht zal de vergoeding die gerelateerd is aan de geleverde prestatie in het resultaat moeten worden verantwoord, maar kan het in overeenstemming met goedkoopmansgebruik zijn om een vordering die naar aanleiding van het leveren van prestaties is ontstaan (gedeeltelijk) af te waarderen. De met de transactie samenhangende kosten kunnen daarbij in aanmerking worden genomen. Uiteraard dient bij het ontstaan van de vordering te worden beoordeeld of er omstandigheden zijn te onderkennen die tot de conclusie zouden moeten leiden dat geen sprake is van een vordering, maar van het verstrekken van kapitaal (Hoge Raad 27 januari 1988, BNB1988/217). Daarnaast geldt uiteraard dat de belastingplichtige een afwaardering aannemelijk moet kunnen maken.

1.5. Verzoeken om verlaging van een verrekenprijscorrectie (paragraaf 1.60–1.64) [Vervallen per 27-11-2013]

Een belastingplichtige kan bij een boekenonderzoek van de Belastingdienst een verzoek indienen tot een verlaging van een voorgestelde correctie van een verrekenprijs indien hij van mening is dat bij de door de Belastingdienst voorgestelde correctie geen rekening is gehouden met compenserende transacties. Volgens de OESO-richtlijnen hebben belastingdiensten in dat geval discretionaire bevoegdheid dit verzoek al dan niet te honoreren. Het onderscheid, zoals dit in de OESO-richtlijnen wordt gemaakt, tussen het aannemelijk maken van een bewuste compensatie bij het indienen van de aangifte en het stellen (en aannemelijk maken) van een bewuste compensatie op het moment dat naar aanleiding van een boekenonderzoek door een belastingdienst correcties worden voorgesteld, is voor de Nederlandse praktijk niet relevant. In beide gevallen behoudt de belastingplichtige zijn wettelijke bezwaar- en beroepsmogelijkheden.

2. Verrekenprijsmethoden (Hoofdstuk II en III) [Vervallen per 27-11-2013]

In hoofdstuk II van de OESO-richtlijnen worden als nadere uitwerking van de paragrafen 1.68–1.70 de drie zogenoemde traditionele transactiemethoden besproken (comparable-uncontrolled-pricemethode, resale-pricemethode en de cost-plusmethode) en in hoofdstuk III de zogenoemde transactional-profitmethoden (de profit-splitmethode en de transactional-net-marginmethode ofwel TNMM). Afhankelijk van de omstandigheden dient een keuze uit één van deze vijf acceptabele methoden te worden gemaakt. De methoden kunnen elkaar aanvullen. De OESO-richtlijnen gaan uit van een zekere hiërarchie onder de methoden waarbij de voorkeur uitgaat naar de traditionele transactiemethoden. Enerzijds worden transactional-profitmethoden meer als laatste mogelijkheid aangemerkt. Aan de andere kant zeggen de OESO-richtlijnen dat belastingdiensten een verrekenprijsonderzoek dienen te starten vanuit het perspectief van de door de belastingplichtige gekozen methode (paragraaf 4.9 van de OESO-richtlijnen).

De Nederlandse belastingdienst dient haar onderzoek van de verrekenprijzen conform paragraaf 4.9 van de OESO-richtlijnen altijd te starten vanuit het perspectief van de door belastingplichtige gehanteerde methode ten tijde van de transactie. Dit is in overeenstemming met paragraaf 1.68 van de OESO-richtlijnen. Hieruit volgt dat belastingplichtige in principe vrij is in de keuze van een verrekenprijsmethode, mits de gekozen methode leidt tot een arm’s-lengthuitkomst voor de specifieke transactie. Voor bepaalde situaties zal de ene methode echter tot betere uitkomsten leiden dan een andere. Hoewel van belastingplichtige kan worden verwacht dat hij bij zijn keuze van een verrekenprijsmethode rekening houdt met de betrouwbaarheid van de methode voor de betreffende situatie, is het uitdrukkelijk niet de bedoeling dat belastingplichtige alle methoden beoordeelt en vervolgens onderbouwt waarom de door hem gekozen methode onder de gegeven omstandigheden tot de beste uitkomst leidt (best method rule). In sommige situaties kan ook een combinatie van methoden worden gebruikt. Belastingplichtige is echter niet verplicht om meerdere methoden te hanteren. Wel zal de belastingplichtige zijn keuze aannemelijk moeten maken.

Hierna worden een aantal voorbeelden gegeven van de diverse verrekenprijsmethoden. Doel van deze voorbeelden is de werking van de betreffende methode te illustreren. Het is uitdrukkelijk niet de bedoeling om de problematiek die zich in concrete situaties kan voordoen ten aanzien van de afzonderlijke methoden extensief te behandelen.

2.1. Comparable-uncontrolled-pricemethode (paragraaf 2.6–2.13) [Vervallen per 27-11-2013]

Bij deze methode vergelijkt men de prijs die wordt berekend voor goederen die worden overgedragen en diensten die worden verricht in een transactie met een gelieerde partij met de prijs die wordt berekend voor soortgelijke goederen die worden overgedragen en diensten die worden verricht in een vrije markttransactie onder vergelijkbare omstandigheden. Indien een vergelijkbare marktprijs beschikbaar is zal de comparable-uncontrolled-pricemethode (hierna: CUP-methode) over het algemeen de meest directe en de meest betrouwbare manier zijn om de verrekenprijs te bepalen, zodat deze methode te prefereren is boven de andere methoden. Er moet rekening mee worden gehouden dat de betrouwbaarheid van de CUP-methode wordt beïnvloed door de mate van nauwkeurigheid waarmee aanpassingen kunnen worden aangebracht om de vergelijkbaarheid mogelijk te maken.

Voorbeeld

Een producent in land X verkoopt wijn aan een gelieerde Nederlandse groothandel. Dezelfde producent in land X verkoopt dezelfde wijn ook aan een onafhankelijke Nederlandse groothandel voor EUR 5 per doos. In de overeenkomst met de onafhankelijke groothandel is bepaald dat de externe transportkosten voor rekening van de producent komen. In de verhouding met de gelieerde groothandel is bepaald dat de externe transportkosten ten bedrage van EUR 1,50 per fles niet ten laste van de producent komen, maar ten laste van de groothandel. De overige omstandigheden zijn gelijk voor de gelieerde en de onafhankelijke groothandel. De verkoopprijs van de flessen is EUR 12,50.

Naar aanleiding van het verschil in contractuele voorwaarden dient een aanpassing te worden aangebracht op de derdenprijs conform de paragrafen 2.8 en 2.9 van de OESO-richtlijnen. Op basis van de CUP-methode kan als volgt de vergelijkbare derdenprijs (de CUP) worden berekend.

inkoopprijs onafhankelijke groothandel

5

correctie verschil externe transportkosten gelieerd-onafhankelijk

1,50

CUP voor de gelieerde groothandel

3,50

2.2. Resale-pricemethode (paragraaf 2.14–2.31) [Vervallen per 27-11-2013]

Als tweede traditionele transactiemethode wordt de resale-pricemethode genoemd. Deze methode heeft als uitgangspunt de marktprijs die ten aanzien van de levering van een product met derden is overeengekomen. Het betreffende product is door de verkopende onderneming van een gelieerde onderneming ingekocht. Ter bepaling van de arm’s-lengthvergoeding voor de door de verkopende onderneming uitgeoefende functies wordt de marktprijs van het product verminderd met een brutomarge. De brutomarge bestaat uit verkoop- en overige kosten welke voortkomen uit de uitgeoefende functies vermeerderd met een passende winstmarge. Na aftrek van andere aan de verkoop gerelateerde kosten, zoals invoerrechten, resteert een arm’s-lengthprijs.

Voorbeeld.

Voor de elementen van de casus wordt verwezen naar het voorbeeld dat hiervoor is gegeven bij de CUP-methode. Uitgangspunt is de brutowinst die de onafhankelijke groothandel behaalt. Deze kan als volgt worden bepaald:

verkoopprijs

12,50

100%

inkoopprijs van de onafhankelijke groothandel

5

40%

brutowinstmarge van de onafhankelijke groothandel

7,50

60%

De onafhankelijke groothandel verricht vergelijkbare functies als de gelieerde groothandel, met als enig verschil dat de gelieerde groothandel de externe transportkosten voor haar rekening neemt en de onafhankelijke groothandel niet. De gelieerde groothandel zal als beloning voor de door haar uitgeoefende functies derhalve een vergoeding dienen te ontvangen die gelijk is aan de door de onafhankelijke groothandel ontvangen vergoeding, verhoogd met een extra vergoeding voor haar externe transportkosten. De externe transportkosten bedragen 12% van de verkoopprijs (EUR 1,50 per fles met een verkoopprijs van EUR 12,50). Een zakelijke bruto marge voor de gelieerde groothandel kan derhalve worden vastgesteld op 72% (60% + 12%). De te hanteren verrekenprijs voor de gelieerde groothandel kan gegeven dit uitgangspunt op basis van de resale-pricemethode als volgt worden bepaald:

verkoopprijs

12,50

100%

vereiste brutowinstmarge

9

72%

vastgestelde arm’s-lengthverrekenprijs

3,50

28%

Uit het voorbeeld volgt dat de inkoopprijs inclusief externe transportkosten voor de gelieerde en de onafhankelijke groothandel hetzelfde zijn (3,50 + 1,50 = 5)

2.3. Cost-plusmethode (paragraaf 2.32–2.48) [Vervallen per 27-11-2013]

Als derde traditionele transactiemethode wordt de cost-plusmethode genoemd. Bij de cost-plusmethode worden de kosten van de onderneming onderscheiden in de directe en indirecte kosten die aan de afzonderlijke transacties met (gelieerde) partijen zijn toe te rekenen (hierna: de directe en indirecte kosten) en de overige kosten van de onderneming die niet op een dergelijke wijze aan transacties kunnen worden toegerekend (hierna: de overheadkosten). Aan de directe en indirecte kosten die aan een afzonderlijke transactie met een gelieerde partij zijn toe te rekenen (de kostengrondslag) wordt een passende opslag toegevoegd welke nodig is om winst te realiseren in overeenstemming met de te vervullen functies. Tevens dient de opslag ter dekking van de overheadkosten. De methode gaat derhalve uit van een brutowinstmarge. De cost-plusmethode verschilt hierin met een transactional-net-marginmethode waarbij de winst onder andere kan worden vastgesteld als percentage van de totale kosten, dus inclusief de overheadkosten van de onderneming, dan wel als percentage van de omzet.

Budgettering versus werkelijke kosten

Over het algemeen zullen prijzen vooraf worden vastgesteld op basis van de gebudgetteerde kosten. Indien de daadwerkelijke uitgaven die samenhangen met de transacties hoger uitvallen dan deze gebudgetteerde kosten, is het afhankelijk van de oorzaak of dit verschil zal leiden tot een prijsaanpassing. In het algemeen kan ervan uit worden gegaan dat hogere uitgaven als gevolg van inefficiëntie voor rekening van de contractpartij komen die de prestaties verricht. Dit is immers de contractpartij die deze uitgaven kan beïnvloeden. Een onafhankelijke afnemer zal in deze situatie een prijsaanpassing niet accepteren.

Voorwaarde voor een juiste vaststelling van de verrekenprijzen op basis van budgetten is dat deze budgetten op een bedrijfseconomisch juiste wijze worden vastgesteld.

Onderbezettingsresultaten

Een bijzondere situatie doet zich voor bij de zogenoemde loonproducent. Kenmerkend voor een loonproducent is dat deze bepaalde productiewerkzaamheden verricht aan goederen van de opdrachtgever tegen een vooraf afgesproken vergoeding. Doordat de te bewerken goederen eigendom van de opdrachtgever zijn, blijven de risico’s met betrekking tot de goederen voor de loonproducent beperkt. In gelieerde verhoudingen komt het regelmatig voor dat de productie wordt uitbesteed aan een loonproducent die uitsluitend voor een gelieerde onderneming produceert. Bij het bepalen van een verrekenprijsmethode wordt dan vaak gekozen voor de cost-plusmethode of de TNMM. Het bepalen van de hoogte van de opslag dient ook in deze situatie een weerspiegeling te zijn van de uitgeoefende functies. Belangrijk element bij de bepaling van de hoogte van de opslag van de loonproducent is de vraag voor wiens rekening onderbezettingsverliezen komen. Indien deze voor rekening van de opdrachtgever komen, kan met een lage(re) opslag worden volstaan.

Verschotten

Kosten met een ‘verschot’ karakter kunnen buiten de kostengrondslag blijven. Hiertoe worden die kosten gerekend die in eerste instantie betaald zijn door de uitvoerende contractspartij maar in het algemeen afzonderlijk in rekening gebracht plegen te worden aan de opdrachtgever, zoals leges, griffiekosten en kosten van dienstverlening door derden. Deze externe kosten zijn weliswaar gerelateerd aan door de uitvoerende contractspartij uitgeoefende functies, maar rechtvaardigen naast de doorbelasting van de kosten geen afzonderlijke vergoeding aangezien door de uitvoerende contractspartij geen waarde wordt toegevoegd.

Financieringskosten

Zoals reeds eerder is aangegeven vallen ook de overheadkosten buiten de kostengrondslag. Een dekking voor deze kosten is verdisconteerd in de opslag. De kosten van het voor de financiering van de activiteiten aangewende eigen en vreemd vermogen worden in het algemeen tot de overheadkosten gerekend. Indien echter de financieringskosten in de vergelijkbare situatie wel tot de directe kosten worden gerekend, behoren deze wel tot de kostengrondslag.

Situaties waarin de cost-plusmethode toepassing kan vinden

De OESO-richtlijnen geven voorbeelden van situaties waarin de cost-plusmethode toepassing kan vinden. Deze methode is waarschijnlijk zeer bruikbaar wanneer halffabrikaten worden verhandeld tussen gelieerde partijen, wanneer gelieerde partijen overeenkomsten hebben gesloten over het gezamenlijke gebruik van productiemiddelen/faciliteiten met de verplichting om de producten daarvan te betrekken of lange termijn leveringscontracten hebben afgesloten of wanneer de concerntransactie de levering van diensten betreft (paragraaf 2.32). In de paragrafen 2.46 tot en met 2.48 van de OESO-richtlijnen worden voorbeelden gegeven van mogelijke toepassing van de cost-plusmethode. Uit deze voorbeelden blijkt dat de cost-plusmethode de meest betrouwbare resultaten geeft in situaties waarin de verrichtte functies minder complex zijn en de bijdragen van de betrokken partij weinig toegevoegde waarde hebben of minder complex zijn.

Aanloopsituaties

Gezien het feit dat de cost-plusmethode over het algemeen zal worden toegepast in minder risicovolle en minder complexe situaties, zal een zakelijk handelende partij er niet mee instemmen dat in de aanloopperiode geen opslag in rekening wordt gebracht. Wel is het mogelijk dat er voor belastingplichtige een verlies ontstaat doordat hij minder efficiënt werkt en daardoor meer kosten maakt dan de niet gelieerde derde(n) die bij de bepaling van de hoogte van de opslag als vergelijkbaar is aangemerkt (zie paragraaf hiervoor inzake budgettering).

Voorbeeld

Een Nederlands bedrijf (A) houdt zich bezig met assembleren van computers voor de Europese markt voor een onafhankelijk computerbedrijf uit land X. De assemblagewerkzaamheden vinden plaats aan de hand van een standaardinstructie die is opgesteld door het computerbedrijf uit land X. De onderdelen die worden gebruikt en de geassembleerde computers zijn en blijven eigendom van het computerbedrijf uit land X. De vergoeding die A is overeengekomen met het computerbedrijf, is als volgt bepaald:

gebudgetteerde kostengrondslag (directe en indirecte kosten assemblage)

100

gebudgetteerde opslag ter dekking overheadkosten plus winstopslag (60%)

60

vastgestelde prijs

160

Een computerbedrijf uit land Y besluit voor het assembleren van computers voor de Europese markt een dochteronderneming op te richten in Nederland (B). De door A en B te assembleren computers zijn niet helemaal soortgelijk. De assemblagewerkzaamheden van B zijn echter wel vergelijkbaar met de hiervoor beschreven assemblagewerkzaamheden van A. Daarnaast zijn ook de risico’s die door de bedrijven worden gedragen vergelijkbaar (ook het computerbedrijf uit land Y is en blijft eigenaar van de gebruikte onderdelen en de geassembleerde computers). A en B oefenen derhalve vergelijkbare functies uit. De directe en indirecte kosten die voor B samenhangen met de assemblageactiviteiten zijn EUR 110.

Op basis van de cost-plusmethode kan de arm’s-lengthprijs als volgt worden bepaald.

gebudgetteerde kostengrondslag (directe en indirecte kosten assemblage)

110

gebudgetteerde opslag ter dekking overheadkosten plus winstopslag (60%)

66

vastgestelde arm’s-lengthverrekenprijs

176

2.4. Profit-splitmethode (paragraaf 3.5 –3.25) [Vervallen per 27-11-2013]

Als transactional-profitmethode wordt de profit-splitmethode genoemd. Indien transacties sterk met elkaar verweven zijn, kunnen zij vaak niet los van elkaar worden beoordeeld. Bij de profit-splitmethode wordt eerst de totale winst van de gelieerde ondernemingen bepaald van de door hen gesloten concerntransacties. Vervolgens wordt deze winst verdeeld tussen deze ondernemingen op een wijze die een winstverdeling in een arm’s-lengthsituatie zoveel mogelijk benadert.

2.5. Transactional-net-marginmethode (TNMM) (paragraaf 3.26–3.48) [Vervallen per 27-11-2013]

De TNMM is eveneens een transactional-profitmethode. Hierbij wordt de operationele nettowinstmarge (dit is de winst voor belastingen, interest en buitengewone baten en lasten) in relatie tot een geschikte basis (bijvoorbeeld kosten, omzet of activa) welke men realiseert bij een concerntransactie vergeleken met de nettowinstmarge die een derde, die onder vergelijkbare omstandigheden opereert en die vergelijkbare functies uitoefent, behaalt op vergelijkbare transacties. In paragraaf 3.26 tot en met 3.48 van de OESO-richtlijnen wordt deze methode nader toegelicht.

Hierna zal het verschil tussen de TNMM en resale-pricemethode respectievelijk de cost-plusmethode worden geïllustreerd aan de hand van een tweetal voorbeelden.

2.5.1. Tnmm versus resale-pricemethode [Vervallen per 27-11-2013]

Het hierna gebruikte voorbeeld komt overeen met het voorbeeld bij de resale-pricemethode, echter met een aanvulling ten aanzien van de samenstelling van de totale kosten.

Een producent in land X verkoopt wijn aan een gelieerde Nederlandse groothandel. Dezelfde producent in land X verkoopt dezelfde wijn aan een onafhankelijke Nederlandse groothandel voor EUR 5 per fles. In de overeenkomst met de onafhankelijke groothandel is bepaald dat de externe transportkosten voor rekening van de producent komen. In de verhouding met de gelieerde groothandel is bepaald dat de externe transportkosten ten bedrage van EUR 1,50 per fles niet ten laste van de producent komen, maar ten laste van de groothandel. De overige omstandigheden zijn gelijk voor de gelieerde en de onafhankelijke groothandel. De verkoopprijs van de flessen bedraagt EUR 12,50.

Aanvulling: naast de inkoopkosten van de wijn, worden de overige kosten van de onafhankelijke groothandel begroot op EUR 6,25 per fles.

De nettowinstmarge van de onafhankelijke groothandel is als volgt te bepalen:

verkoopprijs

12,50

100%

inkoopprijs van de onafhankelijke groothandel

5

40%

brutowinstmarge van de onafhankelijke groothandel

7,50

60%

overige kosten

6,25

50%

nettowinstmarge van de onafhankelijke groothandel

1,25

10%

De gelieerde groothandel oefent dezelfde functies uit als de onafhankelijke groothandel. De gelieerde groothandel neemt echter wel kosten voor haar rekening (de externe transportkosten van EUR 1,50) die de onafhankelijke groothandel niet voor haar rekening neemt. Een dergelijk verschil in verdeling van de kosten tussen producent en de groothandel zal, mits er geen wijziging optreedt in de uitgeoefende functies, geen verschil opleveren in de nettowinstmarge die zal worden bedongen. De gelieerde groothandel zal derhalve een gelijke netto winstmarge dienen te behalen als de onafhankelijke groothandel. De inkoopprijs van de gelieerde groothandel kan dan als volgt worden bepaald:

 

Derde

Gelieerde

Verkoopprijs

12,50

12,50

Inkoopprijs

5

?

Externe transportkosten

0

1,50

Overige kosten

6,25

6,25

Winst

1,25

1,25

De winstmarge van de gelieerde groothandel moet gelijk zijn aan die van derde, daaruit volgt een inkoopprijs van 3,50.

De verkoopprijs van de gelieerde groothandel is als volgt te analyseren:

inkoopprijs van de gelieerde groothandel

3,50

28%

overige kosten

7,75

62%

netto winstmarge van de gelieerde groothandel

1,25

10%

verkoopprijs

12,50

100%

2.5.2. Tnmm versus cost-plusmethode [Vervallen per 27-11-2013]

Het hierna gebruikte voorbeeld is gelijk aan het voorbeeld bij de cost-plusmethode, met een aanvulling ten aanzien van de samenstelling van de totale kosten.

Een Nederlands bedrijf (A) houdt zich bezig assembleren van computers voor de Europese markt voor een onafhankelijk computerbedrijf uit land X. De assemblagewerkzaamheden vinden plaats aan de hand van een standaardinstructie die is opgesteld door het computerbedrijf uit land X. De onderdelen die worden gebruikt en de geassembleerde computers zijn en blijven eigendom van het computerbedrijf uit land X.

Aanvulling: De vergoeding die A is overeengekomen met het computerbedrijf, is als volgt bepaald:

indirecte en directe kosten assemblage + overheadkosten

145

(100%)

netto winstopslag

15

(10,3%)

vastgestelde prijs

160

(110,3%)

Een computerbedrijf uit land Y besluit voor het assembleren van computers voor de Europese markt een dochteronderneming op te richten in Nederland (B). De door A en B te assembleren computers zijn niet helemaal soortgelijk. De assemblagewerkzaamheden van B zijn echter wel vergelijkbaar met de hiervoor beschreven assemblagewerkzaamheden van A. Daarnaast zijn ook de risico’s die door de bedrijven worden gedragen vergelijkbaar (ook het computerbedrijf uit land Y is en blijft eigenaar van de gebruikte onderdelen en de geassembleerde computers). A en B oefenen derhalve vergelijkbare functies uit. De totale kosten van B worden begroot op 160.

Op basis van de TNMM methode wordt de verrekenprijs:

indirecte en directe kosten assemblage + overheadkosten

160

(100%)

netto winstopslag

16

(10,3%)

vastgestelde prijs

176

(110,3%)

3. Administratieve benaderingen voor het vermijden en oplossen van geschillen over verrekenprijzen (Hoofdstuk IV) [Vervallen per 27-11-2013]

3.1. Onderling overlegprocedures (paragraaf 4.61) [Vervallen per 01-10-2008]

3.1.1. Algemeen [Vervallen per 01-10-2008]

3.1.2. Adressering van het verzoek [Vervallen per 01-10-2008]

3.1.3. Termijn voor indiening van het verzoek [Vervallen per 01-10-2008]

3.1.4. Samenloop van de bezwaar- en beroepsprocedure en de overlegprocedure [Vervallen per 01-10-2008]

3.1.5. Ingangsdatum van de tweejaarstermijn van artikel 7 van het Arbitrageverdrag [Vervallen per 01-10-2008]

3.1.6. Mondelinge toelichting door belastingplichtige [Vervallen per 01-10-2008]

3.1.7. Termijn voor het aanbrengen van een corresponderende correctie door middel van een ambtshalve vermindering van de aanslag [Vervallen per 01-10-2008]

3.1.8. Verrekenprijscorrecties en heffings-/invorderingsrente (paragraaf 4.64–4.66) [Vervallen per 01-10-2008]

4. Secondary adjustments (paragraaf 4.67–4.77) [Vervallen per 27-11-2013]

Paragrafen 4.67–4.77 van de OESO-richtlijnen behandelen de gevolgen van secondary transactions. In de meeste landen blijft het aanbrengen van een verrekenprijscorrectie niet beperkt tot een correctie op de winst maar is tevens vereist dat door het aanbrengen van een secondary transaction uit de administratie blijkt hoe de correctie in de winst- en verliesrekening en de balans van belastingplichtige is verwerkt. Een secondary transaction kan bijvoorbeeld een verrekening in rekening courant zijn, een uitdeling van winst zijn, of een informele kapitaalstorting. Vanuit Nederlandse optiek is verwerking van de verrekenprijscorrectie door middel van een secondary transaction altijd noodzakelijk. Uit een secondary transaction kan een secondary adjustment voortvloeien, bijvoorbeeld het in aanmerking nemen van rente over de rekeningcourant, het naheffen van dividendbelasting over een uitdeling van de winst, of de heffing van kapitaalsbelasting over een informele kapitaalstorting. Niet alle landen gaan van een zelfde systeem uit. Dit kan er toe leiden dat de andere betrokken Staat niet bereid is om bijvoorbeeld de als secondary adjustment nageheven dividendbelasting te verrekenen omdat de fictieve dividenduitkering niet wordt erkend. Indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat – gezien het verschil in belastingsystemen tussen de betrokken Staten – de dividendbelasting niet kan worden verrekend en er geen sprake is van misbruik dat is gericht op het ontgaan van dividendbelasting, wordt de secondary adjustment achterwege gelaten.

5. Arm’s-lengthprijsbepaling wanneer de waardering op het tijdstip van de transactie hoogst onzeker is (paragraaf 6.28–6.35) [Vervallen per 27-11-2013]

Bij de overdracht van immateriële activa zoals bijvoorbeeld octrooien, kan het moeilijk zijn om op het moment van de overdracht de waarde daarvan vast te stellen omdat onvoldoende inzicht bestaat in de toekomstige voordelen en risico’s. In paragraaf 6.34 wordt voor die gevallen opgemerkt dat indien onafhankelijke ondernemingen in vergelijkbare omstandigheden een prijsaanpassingsclausule zouden hebben geëist een belastingdienst moet worden toegestaan de prijsstelling op basis van een dergelijke clausule te bepalen. Gedoeld wordt op een regeling waarbij de vergoeding in de pas loopt met de voordelen die het immateriële activum in de toekomst genereert. Het overeenkomen van een voordeelafhankelijke vergoeding draagt er toe bij dat de belastingheffing meer aansluit bij de werkelijk behaalde voordelen. Ook de Nederlandse belastingdienst zal onder omstandigheden het standpunt innemen dat het onzakelijk is een vaste prijs overeen te komen wanneer de waardering op het tijdstip van de transactie hoogst onzeker is, daar onafhankelijke derden in een soortgelijke situaties geen vaste prijs zouden zijn overeengekomen. In dergelijke gevallen dient een aanpassingsclausule te worden opgenomen in de overeenkomst tussen de gelieerde partijen waarbij de prijs mede afhankelijk is van de latere inkomsten. Een voorbeeld hiervan is de situatie waarin een nieuw immaterieel activum is ontwikkeld dat aan een gelieerde onderneming wordt overgedragen op een moment dat het succes daarvan nog onvoldoende zichtbaar is, bijvoorbeeld omdat het immateriële activum nog geen opbrengsten heeft gegenereerd en aan het inschatten van de toekomstige opbrengsten belangrijke onzekerheden zijn verbonden. In die situatie is de waardering op het tijdstip van de transactie hoogst onzeker en ligt het opnemen van een prijsaanpassingsclausule in de rede.(zie bijvoorbeeld ook Hoge Raad 17 augustus 1998, nr. 32.997, BNB1998/385).

6. Dienstverlening in concernverband (Hoofdstuk VII) [Vervallen per 27-11-2013]

Volgens het arm’s-lengthbeginsel is sprake van een concerndienst als ten behoeve van een concernonderdeel een activiteit wordt verricht die daaraan economische of commerciële waarde toevoegt en waarvoor dat concernonderdeel normaliter bereid zou zijn te betalen. Het gaat daarbij niet om activiteiten die in de hoedanigheid van aandeelhouder worden verricht.

Bij de te hanteren methode voor het bepalen van de verrekenprijs kan een keus worden gemaakt uit een van de hierboven besproken methoden. Hierbij zal in beginsel slechts sprake kunnen zijn van een arm’s-lengtvergoeding als bij het bepalen van de vergoeding rekening is gehouden met een passende winstopslag. Alleen in de situatie beschreven in paragraaf 7.33 van de OESO-richtlijnen mag daarvan worden afgezien.

Met betrekking tot het doorbelasten van concerndiensten wordt in de OESO-richtlijnen een duidelijke voorkeur uitgesproken voor een directe methode (paragraaf 7.20). In de praktijk blijkt echter ook veel gebruik te worden gemaakt van een indirecte methode, omdat het toepassen van de directe methode tot belangrijke praktische problemen leidt. Nederland zal bij het bestaan van dergelijke praktische problemen aansluiten bij de door belastingplichtige gekozen indirecte methode. Uiteraard geldt ook hier dat de methode wel tot een betrouwbaar resultaat moet leiden waarbij de uitkomsten in overeenstemming zijn met het arm’s-lengthbeginsel. Als verdeelsleutel zou relevant kunnen zijn de verhouding tussen bijvoorbeeld omzet, het aantal personeelsleden of de personeelskosten. Een verdeelsleutel waarbij in rekening te brengen vergoeding afhankelijk is van de winst, wordt niet geacht te leiden tot een uitkomst die in overeenstemming is met het arm’s-lengthbeginsel.

7. Bijdragen aan een CCA (Cost contribution arrangement) met winstopslag (hoofdstuk VIII) [Vervallen per 27-11-2013]

Paragraaf 8.15 van de OESO-richtlijnen laat voor de lidstaten de mogelijkheid open om zowel marktprijzen (met winstopslag) als kostprijzen (zonder winstopslag) te hanteren voor de berekening van de bijdrage aan een CCA.

Sommige landen geven een nauwkeurige omschrijving van de transacties tussen gelieerde partijen die als een CCA kunnen worden aangemerkt (zonder winstopslag) en transacties die worden aangemerkt als dienstverlening (wel een winstopslag). Hierbij is een CCA gedefinieerd als een overeenkomst tussen gelieerde partijen waarbij ieder van de participerende partijen relatief vergelijkbare prestaties levert en relatief vergelijkbare voordelen ontvangt en deze bijdragen en voordelen in een continu evenwicht zijn. Nederland geeft geen specifieke omschrijving van wat als een CCA wordt aangemerkt. In beginsel kan een winstopslag achterwege blijven in de situatie waarin ieder van de partijen vergelijkbare prestaties levert en daarbij relatief vergelijkbare voordelen ontvangt waardoor de onderlinge verhouding in een relatief evenwicht is. Of in de praktijk van een dergelijk evenwicht sprake zal zijn, moet per geval worden beoordeeld. Een probleem is om bij het aangaan van de CCA een juiste inschatting te maken van de voor de afzonderlijke deelnemers te verwachten kosten en voordelen. Het Nederlandse uitgangspunt is dat bij onderlinge transacties in beginsel altijd een winstopslag is vereist. Indien belanghebbenden toch kiezen voor het achterwege laten van een winstopslag zal hiervoor een goede onderbouwing nodig zijn. In dit kader wordt verwezen naar de aanbevelingen voor het vormgeven van documentatie in paragraaf 8.40 van de OESO-richtlijnen.

Het kan voorkomen dat in sommige landen het in rekening brengen van een winstopslag niet wordt aanvaard. In die gevallen wordt soms door die landen wel geaccepteerd dat een vergoeding voor het met de activiteiten gemoeide vermogen in rekening wordt gebracht. Beide methoden kunnen tot dezelfde uitkomst leiden. De keuze voor een bepaalde handelwijze met het oog op de aanvaardbaarheid van de in rekening gebrachte bedragen in bepaalde landen kan voor de Nederlandse belastingheffing worden gevolgd, mits het resultaat in overeenstemming is met de OESO-richtlijnen.

8. Arm’s-lengthvergoeding bij financiële dienstverlening [Vervallen per 27-11-2013]

Financiële dienstverlening kent een enorme diversiteit aan verschijningsvormen. Ook bij financiële dienstverlening dient op basis van uitgeoefende functie’s, na vergelijking met derdentransacties, van geval tot geval een arm’s-lengthbeloning te worden vastgesteld. Als de functies van een financieel dienstverleningslichaam met name bestaan uit het verstrekken van kredieten, dan zijn de door dit lichaam uitgeoefende functies in beginsel vergelijkbaar met de uitgeoefende functies door onafhankelijke, onder toezicht van De Nederlandsche Bank staande, financiële instellingen. Toepassing van het arm’s-lengthbeginsel brengt met zich mee dat de bepaling van een arm’s-lengthvergoeding voor de uitgeoefende functies dient te worden gebaseerd op de vergoedingen die deze instellingen voor vergelijkbare dienstverlening in rekening brengen.

Financiële instellingen waarvan de uitgeoefende functies bestaan uit het verstrekken van kredieten onderkennen in het algemeen vier elementen bij de besluitvorming of, onder welke voorwaarden en tegen welke vergoeding een krediet zal worden verstrekt.

  • Financieel risico. Ter bepaling van het financiële risico dat door de kredietverstrekker wordt gelopen, wordt de financiële positie van de inlener beoordeeld aan de hand van de balans en de winst- en verliesrekening.

  • Debiteuren risico. Ter bepaling van het debiteurenrisico worden een drietal elementen in de beoordeling begrepen, namelijk de aanwezigheid van zekerheden, het doel van de lening en de looptijd van de lening.

  • Ondernemingsrisico/Classificering van de kwaliteit van de lening. Bij de bepaling van dit risico komt de visie van de uitlener op de sector waarbinnen de inlener zijn bedrijfsactiviteiten uitoefent tot uitdrukking.

  • Structureel risico. Bij de bepaling van dit risico worden de kwalificaties (ratings) van externe bedrijven die zich bezig houden met de beoordeling van de kredietwaardigheid (rating agencies) in de beoordeling betrokken.

In beginsel dienen deze elementen in aanmerking te worden genomen bij het bepalen van de arm’s-lengthvergoeding die een gelieerde kredietverstrekker in rekening dient te brengen.

Onafhankelijke financiële dienstverleners bepalen de beloning voor het verstrekken van kredieten door de fundingkosten van de transactie te verhogen met opslagen voor het solvabiliteitsbeslag, het kredietrisico, de handlingkosten en een eventueel valutarisico. De vaststelling van de kredietrisico dient te geschieden aan de hand van de contractuele voorwaarden en de hiervoor beschreven risicoanalyse. De contractuele voorwaarden zijn tevens van belang voor de vaststelling van het valutarisico. De beloning wordt door onafhankelijke financiële dienstverleners te allen tijde gerelateerd aan de hoogte van de ingeleende gelden of (de marktwaarde van) het beheerde vermogen.

Een opslag voor het solvabiliteitsbeslag kan zien op het solvabiliteitsbeslag van de crediteur zelf of het solvabliteitsbeslag van een gelieerde vennootschap die zich garant stelt, haar vermogen is ‘at risk’. In het eerste geval zal de opslag voor het solvabiliteitsbeslag bestaan uit een redelijke vergoeding voor het eigen vermogen dat de crediteur in verband met de transactie dient aan te houden. In het laatste geval zal de vennootschap die haar vermogen ‘at risk’ stelt daarvoor in beginsel een vergoeding moeten ontvangen. De opslag voor het solvabiliteitsbeslag die de crediteur in rekening brengt zal dan minimaal bestaan uit de aan haar in rekening gebrachte kosten voor de afgegeven garantie.

Indien de inkomende of uitgaande rentestromen onderworpen zijn aan een bronheffing zal tussen onafhankelijke derden in het algemeen het antwoord op de vraag voor wiens rekening deze bronheffing per saldo komt, onderdeel uitmaken van de prijsbepaling.

9. Subsidies, fiscale stimuleringsmaatregelen en beperkt aftrekbare kosten [Vervallen per 27-11-2013]

Uit de praktijk blijkt dat met name in situaties waarin voor het vaststellen van de arm’s-lengthprijs gebruik wordt gemaakt van de cost-plusmethode regelmatig de vraag wordt gesteld of ontvangen subsidies en belastingvoordelen in mindering komen op de kostengrondslag. Voor de Nederlandse situatie kan als uitgangspunt worden genomen dat subsidies in mindering komen op de kostengrondslag indien een direct verband bestaat tussen de subsidie en de levering van het product of dienst en de desbetreffende tegemoetkoming in de vorm van een korting op of een tegemoetkoming in de kosten wordt toegekend. Daarbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan een subsidie op het gebruik van duurdere maar milieuvriendelijker grondstoffen, een premie op de aanschaf van een energiezuinig bedrijfsmiddel maar ook aan een bijdrage op grond van de investeringspremieregeling (IPR). In de tegenovergestelde situatie zullen extra heffingen, bijvoorbeeld in verband met het gebruik van milieubelastende grondstoffen, leiden tot een verhoging van de gehanteerde kostengrondslag. Afdrachtverminderingen genoemd in artikel 3 van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen verminderen de loonkosten en hebben tot gevolg dat de kostengrondslag waarover de cost-plus wordt berekend lager wordt.

Subsidies en belastingvoordelen welke aan het lichaam als zodanig worden toegekend en geen causaal verband houden met de cost-plusactiviteit komen niet in mindering op de gehanteerde grondslag. Voorzover deze tot de fiscale winst behoren komen deze afzonderlijk ten gunste van de winst- en verliesrekening.

Indien de fiscale tegemoetkomingen worden toegekend in de vorm van een aftrek op de belastbare winst, zoals bijvoorbeeld de scholingsaftrek en de investeringsaftrek, komen deze niet in mindering op de voor gehanteerde grondslag. Hiervoor geldt dat eerst de winst op basis van de cost-plusmethode wordt berekend waarna vervolgens separaat de tegemoetkoming in mindering wordt gebracht op de belastbare winst.

Voor bepaalde kostencategorieën geldt dat deze op grond van de belastingwet slechts beperkt aftrekbaar zijn, bijvoorbeeld de kosten ex artikel 3.14 Wet inkomstenbelasting 2001. Deze kosten behoren wel tot de grondslag waarover de cost-plusopslag wordt berekend. De beperking in de aftrek van deze kosten wordt geëffectueerd door bij de vaststelling van de belastbare winst het niet aftrekbaar gedeelte van de kosten bij de winst te tellen.

10. Winsttoerekening aan hoofdhuis en vaste inrichting [Vervallen per 27-11-2013]

Het arm’s-lengthbeginsel is van overeenkomstige toepassing op het voorwerp van belasting bij buitenlandse belastingplichtigen. Dit is in overeenstemming met reeds bestaande praktijk waarbij de winsttoerekening aan een vaste inrichting van een buitenlandse belastingplichtige plaats vindt overeenkomstig artikel 7 van het OESO-modelverdrag. Het land waar de vaste inrichting is gelegen mag de voordelen belasten voorzover deze aan de vaste inrichting kunnen worden toegerekend. De opbrengsten en kosten worden verdeeld tussen het hoofdhuis en de vaste inrichting afhankelijk van de verrichte functies. Daarbij dient te worden gehandeld alsof sprake is van ongelieerde ondernemingen. Bij interne leveringen en dienstverlening wordt derhalve een arm’s-lengthprijs gehanteerd behoudens voorzover het commentaar bij artikel 7 van het OESO-modelverdrag, het Besluit voorkoming dubbele Belasting 2001 en/of de Nederlandse jurisprudentie hier een beperking op aanbrengt.

Bedrijfsmiddelen, waaronder dus ook immateriële activa, welke door het buitenlandse hoofdhuis worden overgebracht naar de Nederlandse vaste inrichting worden geactiveerd voor de waarde in het economische verkeer. Dit geldt evenzeer voor goodwill. Voor de berekening van de winst uit binnenlandse onderneming wordt vervolgens rekening gehouden met een afschrijving over de waarde in het economische verkeer van de ingebrachte goodwill en vaste activa.

Voorts dient, teneinde te voorkomen dat (een gedeelte van) het geactiveerde bedrag in het buitenland niet in de heffing wordt betrokken, de verdragspartner op de hoogte te zijn of te worden gesteld van het bedrag van de activering.

Het bovenstaande geldt in gevolge het bepaalde in artikel 9 van het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 ook voor de spiegelbeeldsituatie voor het bepalen van de winst van de buitenlandse vaste inrichting. (zie ook het Besluit van 22 januari 1996, nr. DGO96/06916)

Artikel 7, derde lid van het OESO-modelverdrag geeft regels voor op de voordelen van de vaste inrichting in aftrek toegelaten kosten. Kosten van leiding en algemene beheerskosten behoren tot de in aftrek toegelaten kosten ongeacht waar deze kosten gemaakt worden. Het derde lid van artikel 7 moet in dit verband niet worden gezien als een beperking van artikel 7, tweede lid, maar als een verduidelijking.

11. Inwerkingtreding [Vervallen per 27-11-2013]

Dit besluit treedt in werking met ingang van 1 april 2001.

12. Toepassing huidige beleid [Vervallen per 27-11-2013]

De hierna onder de punten 1 tot en met 11 genoemde publicaties zijn uitsluitend nog van toepassing op rulings (inclusief zogenoemde ‘rulingachtigen’) die op grond van de overgangsregeling uit het Besluit van 21 december 2000, RTB2000/3227M een looptijd hebben die eindigt na 31 maart 2001. Voor de volledigheid merk ik op dat voor nog lopende rulings die sporen met het beleid zoals dat per 31 maart 2001 geldt en een looptijd hebben die eindigt vóór 31 december 2005, deze looptijd wordt vervangen door een looptijd die eindigt op 31 december 2005, tenzij belastingplichtige wenst vast te houden aan de (eerdere) in de ruling genoemde einddatum. Verlenging van de ruling na 31 december 2005 is uiteraard niet meer mogelijk.

De gepubliceerde afwijkende rulings zoals genoemd onder punt 12 hierna behouden conform hetgeen in de eerste alinea is gesteld hun toepassing voor rulings en ‘rulingachtigen’. Daarnaast behouden deze publicaties hun toepassing voor zover het in de betreffende publicaties neergelegde beleid niet samenhangt met het in te trekken beleid zoals dat is genoemd in de punten 1 tot en met 11 zoals hierna omschreven, mits niet in strijd wordt gekomen met hetgeen in het onderhavige besluit is gesteld. Ten aanzien van (het verkrijgen van zekerheid vooraf over) de deelnemingsvrijstelling heeft geen wijziging ten opzichte van het bestaande beleid plaatsgevonden.

  • 1. Besluit van 25 april 1985, nr. 084-2737; Fiscale behandeling van bepaalde activiteiten in concernverband (BNB1985/196).

  • 2. Mededeling van de Staatssecretaris van Financiën van 7 mei 1985, nr. 285-6549 gepubliceerd in Infobulletin 1985/253 inzake de behandeling van Foreign Sales Corporations. Deze publicatie bevat de brief van de Staatssecretaris van Financiën van 3 december 1984, nr. 284-17129 en de brief van de Staatssecretaris van Financiën van 25 maart 1985, nr. 285-4056.

  • 3. Brief van de staatssecretaris aan de Vaste Commissie voor Financiën van de Tweede Kamer der Staten Generaal van 15 oktober 1985 en aan de voorzitter van de Tweede Kamer der Staten-Generaal van 24 december 1986, Kamerstukken II, 19700, Hoofdstuk IXB. Nummers 25 respectievelijk 36.

  • 4. Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 6 juni 1989, Beleid ten aanzien van verlenging en beëindiging van fiscale rulings, Staatscourant 107.

  • 5. Mededeling van de Staatssecretaris van Financiën d.d. 8 augustus 1989, Winstvaststellingsafspraak eeuwigdurende leningen, nr. DB89/3695, gepubliceerd in Infobulletin 1989/504.

  • 6. Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 26 april 1990 (nr. CA90/3), Toelichting op de concentratie van de behandeling van rulings alsmede de herdruk van 15 september 1997.

  • 7. Mededeling van de Staatssecretaris van Financiën d.d. 4 februari 1993, nr. DB93/228. Spreads voor financieringsrulings/beloning arm’s length bij financieringsmij., gepubliceerd in V-N1993/496 punt 19 alsmede de herziening gepubliceerd in V-N1993/606 punt 20.

  • 8. Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 5 maart 1993, Ruling, gemengde kosten volgens Oort wetgeving en cost- plusrulings, nr. DB93/881, 2de herdruk d.d. 15 september 1997.

  • 9. Modellenboek rulings, Rulingteam Belastingdienst/Grote ondernemingen Rotterdam, september 1993.

  • 10. Mededeling Belastingdienst/Grote ondernemingen Rotterdam, ongenummerd en ongedateerd, richtlijnen rulingvennootschappen, V-N1994/173, punt 28.

  • 11. Brochure hoofdlijnen van het Rulingbeleid, Financiënreeks 95-3, d.d. 17 februari 1995, DB95/761M.

  • 12. Publicatie afwijkende rulings:

    • Brief van de staatssecretaris van 15 maart 1990 DB 90/1475;

    • Brief van de staatssecretaris van 20 februari 1992 DB92/831;

    • Brief van de staatssecretaris van 7 januari 1993, DB92/6363;

    • Besluit van de staatssecretaris van 16 september 1994, VN1994, blz. 3018

    • Brief van het Ministerie van Financiën van 11 oktober 1994;

    • Brief van de staatssecretaris van 14 december 1994, nr. DB94/4108M;

    • Beschikking van de staatssecretaris van 18 juni 1999, nr. WJB99/534, VN1999/31.27;

    • Overzicht van de niet-standaardrulings over de jaren 1995 tot en met 1998 zoals o.a. gepubliceerd in het blad Fiscaal up to Date van 7 december 1999, nr. 1999-1854, pagina 5 e.v.

    • Overzicht van de niet-standaardrulings over de periode 1999 tot en met medio september 2000 zoals opgenomen in bijlage 4 bij de brief van de Staatssecretaris van Financiën aan de Tweede Kamer van 20 november 2000 met kenmerk G2000-00454.

Het besluit van 18 december 2000, nr. IFZ2000/1327M (inbreng van goodwill in een Nederlandse vaste inrichting) vervalt per 1 april 2001, aangezien de inhoud van dit besluit in het onderhavig besluit is opgenomen.